¿Puede un contribuyente evitar sanciones elevadas aunque no discuta la propia liquidación tributaria? Una reciente sentencia del Tribunal Supremo Administrativo de Lituania aclara la delicada frontera entre el perjuicio económico al presupuesto estatal y el cumplimiento procedimental, y arroja luz sobre cuándo pueden impugnarse con éxito los intereses de demora y las multas.
Exención de multas tributarias: cuándo se aplica el «no perjuicio al presupuesto»
En este caso se liquidó el impuesto sobre el valor añadido (en adelante, IVA), pero no se discutió la validez de la propia liquidación tributaria.
El Tribunal Supremo Administrativo de Lituania sostuvo que, al aplicar el motivo de exención de la multa basado en que no se causó perjuicio al presupuesto estatal, es importante determinar si se produjo algún perjuicio al presupuesto estatal durante el periodo en que debería haberse pagado el impuesto. Si el pago en exceso del contribuyente es igual o superior al IVA adeudado, puede concluirse que no se causó perjuicio al presupuesto estatal.
Requisito del artículo 141(2): el impuesto debe pagarse, compensarse, aplazarse o fraccionarse
Sin embargo, en el caso examinado no había pruebas de que se hubieran cumplido las condiciones establecidas en el artículo 141(2) de la Ley de Administración Tributaria. Conforme a esa disposición, la exención de la multa solo se concede cuando el contribuyente ha pagado el importe del impuesto relacionado con la multa impuesta (incluido el caso en que el impuesto se haya compensado o recuperado por vía de apremio), o cuando el pago de ese impuesto se haya aplazado o fraccionado conforme al procedimiento previsto en la Ley. En circunstancias como las del presente caso, no existía, por tanto, fundamento para eximir al demandante de la multa ni de los intereses de demora.
El Tribunal subrayó además que ello no impedía al demandante, una vez cumplidas las condiciones del artículo 141(2), solicitar a la administración tributaria la exención del pago de dichos importes, total o parcialmente (artículos 100 y 141(3) de la Ley de Administración Tributaria). El Tribunal señaló que esta posición se refleja de forma reiterada en su jurisprudencia.
Al examinar los resúmenes de los cálculos de los intereses de demora aportados al expediente por la administración tributaria, el Tribunal constató que eran, en primer lugar, poco informativos y, en segundo lugar, carecían de respaldo probatorio, ya que no se había presentado en el caso ninguna prueba que confirmara la exactitud de los cálculos.
Intereses de demora: los cálculos de la administración tributaria carecían de pruebas
Conforme al artículo 56(1) de la Ley de Procedimiento Administrativo, un hecho puede considerarse probado cuando, sobre la base de las pruebas obrantes en el caso, el tribunal está convencido de que el hecho existe. La valoración de la prueba conforme al artículo 56(7) significa que el tribunal determina el valor probatorio de cualquier información relevante para resolver el litigio según su convicción interna, a partir de un examen exhaustivo y objetivo de las circunstancias establecidas durante el procedimiento y guiándose por la ley y por los principios de justicia y razonabilidad.
Al valorar la prueba, el tribunal debe evaluar el valor probatorio de cada elemento de prueba y pronunciarse sobre el conjunto de la prueba en su totalidad. Al evaluar cada elemento, el tribunal debe determinar su conexión con el objeto de prueba, si es admisible y fiable, si existen indicios de falsificación, si la carga de la prueba se ha distribuido correctamente, si alguna presunción legal permanece sin desvirtuar y si algún hecho tiene efecto preclusivo. Al valorar la prueba en su conjunto, el tribunal debe quedar convencido de que existe información suficiente para concluir que determinados hechos existieron o no existieron y de que no hay contradicciones sustanciales que menoscaben esas conclusiones.
Cómo valoran los tribunales la prueba conforme a la Ley de Procedimiento Administrativo
Aplicando esas reglas procesales sobre la prueba y su valoración, la Sala del Tribunal Supremo Administrativo de Lituania concluyó que el demandante había impugnado el cálculo de los intereses de demora desde el inicio del litigio, incluidos el importe, la fecha de inicio y la duración del cálculo, las pruebas de respaldo, etc. No obstante, los documentos presentados por la parte demandada no acreditaban cuándo ni por qué se habían calculado intereses de demora por el importe indicado.
La administración tributaria estaba obligada a fundamentar su posición, pero no presentó las pruebas necesarias. El Tribunal tuvo también en cuenta que el caso se examinaba por tercera vez ante el Tribunal Supremo Administrativo y que debían garantizarse los principios de racionalidad y eficiencia procesales. Por ello, anuló la parte de la resolución de la administración tributaria local relativa a los intereses de demora calculados. En consecuencia, también se anularon las partes correspondientes de la resolución de la Inspección Estatal Tributaria central y de la resolución de la Comisión de Litigios Tributarios relativas a los intereses de demora adeudados por el demandante.
La decisión del Tribunal: anulado el cálculo de intereses por incumplir la carga de la prueba
Conviene señalar también que el artículo 87(1) de la Ley de Administración Tributaria establece que los importes de impuestos pagados en exceso por un contribuyente se compensan con las deudas tributarias del contribuyente conforme al procedimiento establecido por la administración tributaria central. Los importes pagados en exceso que resten tras compensar el exceso con las deudas tributarias se devuelven a solicitud del contribuyente […] (artículo 87(5) de la Ley de Administración Tributaria).
Si el contribuyente desea que un pago en exceso se compense con impuestos cuyo plazo de pago aún no ha vencido, o con impuestos administrados por aduanas conforme al procedimiento establecido por el Ministro de Hacienda, debe presentar la solicitud correspondiente (artículo 87(10) de la Ley de Administración Tributaria). El procedimiento y los formularios para presentar una solicitud de devolución o compensación de un pago en exceso los establece la administración tributaria central. La administración tributaria central también puede establecer la lista de documentos que deben adjuntarse a dicha solicitud y los casos en que un pago en exceso se devuelve al contribuyente sin necesidad de solicitud independiente (artículo 87(11) de la Ley de Administración Tributaria).
Pagos en exceso de impuestos: reglas de compensación y devolución (artículo 87)
Con carácter más general, el Tribunal recordó que el artículo 141(1) de la Ley de Administración Tributaria prevé los siguientes motivos de exención de las multas impuestas conforme a los artículos 139 y 140 de dicha Ley: 1) el contribuyente prueba que no tuvo culpa en la infracción cometida; 2) la normativa tributaria se vulneró debido a circunstancias ajenas al control del contribuyente que este no previó ni pudo haber previsto.
No se consideran tales circunstancias los actos u omisiones del contribuyente o de sus empleados, ni la insolvencia del contribuyente; 3) un acto concreto del contribuyente que, aun vulnerando las disposiciones de la normativa tributaria, no causa perjuicio al presupuesto; o 4) el contribuyente vulneró la normativa tributaria debido a una explicación general errónea de la normativa tributaria o a un asesoramiento erróneo sobre cuestiones de pago de impuestos facilitado por la administración tributaria por escrito o por teléfono, siempre que el asesoramiento se hubiera registrado conforme al procedimiento establecido por la administración tributaria central y pueda identificarse a la persona que llamó —el contribuyente o su representante—.
La exención de la multa solo se concede cuando el contribuyente ha pagado el importe del impuesto relacionado con la multa impuesta (incluido el caso en que el impuesto se haya compensado o recuperado por vía de apremio), o cuando el pago de ese impuesto se haya aplazado o fraccionado conforme a la Ley de Administración Tributaria (artículo 141(2)).
Un contribuyente puede ser eximido de las multas por la administración tributaria y, durante un litigio tributario, también por el órgano que examina dicho litigio. Cuando la decisión sea competencia de la administración tributaria, el procedimiento de exención de las multas lo establece la administración tributaria central (artículo 141(3)).
