Kann eine Unternehmensübertragung umsatzsteuerlich begünstigt sein, wenn das Unternehmen auf Familienangehörige aufgeteilt und anschließend in eine bestehende Personengesellschaft eingebracht wird? Mit dieser Frage befasst sich der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) im Fall T‑366/25, der auf einen Rechtsstreit in Polen zwischen der Einzelunternehmerin D.B. und der polnischen Finanzverwaltung zurückgeht. Im Streit steht die umsatzsteuerliche Behandlung des Vorhabens von D.B., ihr Unternehmen zu gleichen Teilen an ihre beiden Töchter zu verschenken, die diese Anteile anschließend in ihre offene Handelsgesellschaft (Personengesellschaft) einbringen würden.

Hintergrund des Falls

D.B. betreibt ein Unternehmen, das als Unternehmen B. bezeichnet wird. Sie plante, das gesamte Unternehmen an ihre beiden Töchter A.K. und P.K. zu verschenken, die jeweils einen 50%-Anteil erhalten sollten. D.B. wollte sämtliche zum Unternehmen gehörenden Vermögensgegenstände übertragen und ihre Tätigkeit unmittelbar danach einstellen.

Bemerkenswert ist, dass die Töchter bereits ein weiteres Unternehmen, P., als offene Handelsgesellschaft betreiben. Nach der Übernahme von Unternehmen B. wollen sie dessen Vermögen und Tätigkeiten in diese Gesellschaft eingliedern und das Unternehmen im Wesentlichen unverändert fortführen.

D.B. fragte daher bei der polnischen Finanzverwaltung an, ob die Schenkung unter die Umsatzsteuerbefreiung für die Übertragung eines Unternehmens fallen könne. Die Finanzverwaltung verneinte dies. Nach ihrer Auffassung stellte der Vorgang umsatzsteuerlich keine Übertragung eines Unternehmens im Sinne des polnischen Umsatzsteuergesetzes dar.

Die Finanzverwaltung begründete dies im Wesentlichen damit, dass A.K. und P.K. jeweils nur einen 50%-Miteigentumsanteil an einzelnen Vermögensgegenständen erhielten und kein Unternehmen, das selbstständig eine wirtschaftliche Tätigkeit ausüben könne. Da jede Tochter einen bestimmten Anteil an den Vermögensgegenständen halten würde, wertete die Finanzverwaltung den Vorgang als Übertragung von Anteilen an einzelnen Vermögensgegenständen und nicht als Übertragung des Unternehmens als Ganzes.

Die Finanzverwaltung ging zudem davon aus, dass die Töchter die übertragenen Vermögensgegenstände selbst gar nicht für den Betrieb des Unternehmens nutzen würden. Stattdessen sollten die Vermögensgegenstände anschließend in ihre bestehende offene Handelsgesellschaft P. eingebracht werden, die die wirtschaftliche Tätigkeit fortführen würde. Nach Auffassung der Finanzverwaltung würde die wirtschaftliche Tätigkeit somit von der Gesellschaft und nicht von A.K. und P.K. persönlich ausgeübt.

D.B. focht die Entscheidung vor dem Woiwodschaftsverwaltungsgericht an, das die Klage abwies und sich der Auffassung der Finanzverwaltung anschloss. Das Gericht entschied, dass die Schenkung keine umsatzsteuerfreie Übertragung eines Unternehmens sei, weil D.B. tatsächlich Anteile an einzelnen Vermögensgegenständen übertrage und nicht das Unternehmen selbst oder einen organisierten Unternehmensteil. Das Woiwodschaftsverwaltungsgericht betonte außerdem, dass die wirtschaftliche Tätigkeit letztlich von einem eigenständigen Rechtsträger ausgeübt werde – der offenen Handelsgesellschaft von A.K. und P.K.

Daraufhin legte D.B. beim Obersten Verwaltungsgericht Polens Rechtsmittel ein und machte geltend, das Woiwodschaftsverwaltungsgericht habe den Vorgang zu Unrecht als Schenkung einzelner Vermögensgegenstände statt als Schenkung des Unternehmens eingestuft. Ihrer Ansicht nach hätte das Gericht die klare Absicht der Töchter berücksichtigen müssen, das Unternehmen nach der Übernahme im Wesentlichen in gleicher Form fortzuführen. Diese Absicht sei maßgeblich dafür, ob der Vorgang nach polnischem und EU-Umsatzsteuerrecht als Übertragung eines Unternehmens einzustufen sei.

Wegen Unsicherheiten bei der Auslegung von Artikel 19 der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie setzte das Oberste Verwaltungsgericht das Verfahren aus und ersuchte den EuGH um eine Vorabentscheidung.

Die zentralen Vorlagefragen

Das Oberste Verwaltungsgericht fragte den EuGH, ob Artikel 19 anwendbar ist, wenn ein Steuerpflichtiger ein gesamtes Unternehmen verschenkt, indem er zwei Personen, die keine Steuerpflichtigen sind, jeweils einen 50%-Anteil überträgt, und diese Personen ihre Anteile unmittelbar in eine offene Handelsgesellschaft einbringen, an der sie als Gesellschafter beteiligt sind.

Einschlägiger Artikel der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie

Hinsichtlich der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie bezeichnete der EuGH die Artikel 2(1) und 19 als die maßgeblichen Vorschriften. Artikel 2(1) stellt den Grundsatz auf, dass die Lieferung von Gegenständen gegen Entgelt durch einen als solchen handelnden Steuerpflichtigen der Umsatzsteuer unterliegt, wenn sie in einem EU-Land ausgeführt wird. Artikel 19 enthält eine Sonderregelung für die Übertragung des Gesamt- oder Teilvermögens eines Unternehmens. Sie erfasst Übertragungen gegen Entgelt, unentgeltliche Übertragungen sowie Einbringungen in eine Gesellschaft.

Nationale Umsatzsteuervorschriften Polens

Der EuGH sah zwei Vorschriften des polnischen Umsatzsteuergesetzes als maßgeblich an. Artikel 2(27e) definiert den organisierten Teil eines Unternehmens, und Artikel 6(1) bestimmt, dass die Umsatzsteuer nicht auf die Veräußerung eines Unternehmens oder eines organisierten Unternehmensteils Anwendung findet.

Bedeutung des Falls für Steuerpflichtige

Der Fall ist für Steuerpflichtige von Bedeutung, die an Unternehmensübertragungen, Umstrukturierungen oder der Nachfolgeplanung beteiligt sind – insbesondere dann, wenn ein Unternehmen an mehrere Erwerber oder über mehrere rechtliche Schritte übertragen wird. Er verdeutlicht, dass zu prüfen ist, ob die übertragenen Vermögensgegenstände eine autonome wirtschaftliche Einheit bilden, die eine selbstständige wirtschaftliche Tätigkeit tragen kann, und nicht bloß eine Ansammlung von Anteilen an einzelnen Vermögensgegenständen. Steuerpflichtige sollten zudem Struktur, zeitlichen Ablauf und beabsichtigte Verwendung der übertragenen Vermögensgegenstände sorgfältig prüfen, wenn sie die anwendbare umsatzsteuerliche Behandlung bestimmen.

Analyse der Feststellungen des Gerichtshofs

Bevor der EuGH die Frage prüfte und die einschlägigen nationalen und unionsweiten Vorschriften auslegte, befasste er sich mit der von der Europäischen Kommission aufgeworfenen Frage der Zulässigkeit. Die Kommission wies konkret darauf hin, dass D.B. das Unternehmen unentgeltlich, nämlich im Wege einer Schenkung, an ihre Töchter übertrug. Da ein solcher Vorgang in der Regel nicht der Umsatzsteuer unterliege, habe das vorlegende Gericht nicht klar dargelegt, weshalb die Umsatzsteuer überhaupt zur Anwendung kommen könne. Die Kommission gab daher zu bedenken, dass die Frage hypothetischer Natur sein könnte.

Der EuGH wies diesen Einwand zurück und führte aus, dass die Unentgeltlichkeit der Schenkung die Vorlagefrage nicht gegenstandslos mache, da die Einordnung nach Artikel 19 darüber entscheiden könne, ob der Vorgang unter die umsatzsteuerliche Sonderbehandlung für Unternehmensübertragungen falle.

Der EuGH stellte weiter klar, dass die Umsatzsteuer grundsätzlich auf jeden Umsatz in der Produktions- und Vertriebskette anfällt, wobei Unternehmen die auf ihre Kosten entfallende Vorsteuer abziehen können. Artikel 19 bildet eine Ausnahme von diesem Grundsatz.

Hat ein EU-Land von dieser Möglichkeit Gebrauch gemacht, kann die Übertragung eines gesamten Unternehmens oder eines Unternehmensteils – gleich ob gegen Entgelt, unentgeltlich oder als Einbringung in eine Gesellschaft – so behandelt werden, als habe keine Lieferung von Gegenständen stattgefunden. Der Erwerber tritt stattdessen als Rechtsnachfolger des Übertragenden ein. Folglich stellt eine solche Übertragung keine steuerbare Lieferung von Gegenständen im Sinne des Artikels 2 der Mehrwertsteuerrichtlinie dar.

Aus dieser Sicht kommt es nicht allein darauf an, ob die einzelnen rechtlichen Schritte Vermögensübertragungen beinhalten. Zunächst ist zu klären, ob die Schenkung des Unternehmens durch D.B. an ihre Töchter und die unmittelbar anschließende Einbringung der Anteile durch die Töchter in ihre Gesellschaft als ein einziger Umsatz anzusehen sind. Erst wenn diese Frage geklärt ist, lässt sich beurteilen, ob der Vorgang insgesamt als Übertragung des Gesamt- oder Teilvermögens im Sinne des Artikels 19 einzustufen ist.

Der EuGH erläuterte, dass umsatzsteuerlich grundsätzlich jeder Umsatz als eigenständig und unabhängig zu betrachten ist. Das bedeutet, dass die Schenkung des Unternehmens an die Töchter und die anschließende Einbringung der Anteile in die Gesellschaft im Regelfall als zwei getrennte Umsätze zu prüfen wären.

Allerdings besteht eine wichtige Ausnahme. Nach der gefestigten Rechtsprechung, darunter die Rechtssache Határ Diszkont, sind mehrere Umsätze, die formal getrennt, aber so eng miteinander verbunden sind, dass sie objektiv einen einzigen untrennbaren wirtschaftlichen Vorgang bilden, umsatzsteuerlich als ein einziger Umsatz zu behandeln.

Gleichwohl wies der EuGH darauf hin, dass das polnische Gericht festzustellen hat, ob die Umsätze tatsächlich in dieser Weise verbunden sind. Der EuGH gab die Auslegung der EU-Umsatzsteuervorschriften vor; die Anwendung dieser Grundsätze auf den konkreten Sachverhalt obliegt jedoch dem nationalen Gericht.

Insoweit untersuchte der EuGH die tatsächliche Struktur der Umsätze und stellte fest, dass jede Tochter einen 50%-Anteil an Unternehmen B. erhielte. Die Töchter werden zu eigenständigen rechtlichen Eigentümern ihres jeweiligen Anteils und können frei darüber entscheiden, was sie damit tun – auch darüber, ob sie ihn in ihre gemeinsame offene Handelsgesellschaft einbringen. Bemerkenswert ist, dass sie rechtlich nicht verpflichtet sind, den zweiten Umsatz vorzunehmen. Sie könnten also davon absehen, ihre Anteile in die Gesellschaft einzubringen, und der zweite Umsatz ist keine Voraussetzung dafür, dass die erste Schenkung zustande kommt.

Auf dieser Grundlage deutete der EuGH an, dass die beiden Stufen – vorbehaltlich der abschließenden Prüfung durch das polnische Gericht – nicht eng genug verbunden sind, um einen einzigen, untrennbaren wirtschaftlichen Vorgang zu bilden. Daher seien die Umsätze im Regelfall getrennt zu behandeln. Mehr noch: Der EuGH stellte fest, dass im Ergebnis vier Umsätze vorliegen:

  1. D.B. überträgt A.K. einen 50%-Anteil an Unternehmen B.
  2. D.B. überträgt P.K. einen 50%-Anteil an Unternehmen B.
  3. A.K. überträgt ihren Anteil anschließend auf die offene Handelsgesellschaft.
  4. P.K. überträgt ihren Anteil gesondert auf dieselbe Gesellschaft.

Anschließend erläuterte der EuGH den Zweck des Artikels 19. Artikel 19 soll die Übertragung von Unternehmen erleichtern, indem er vermeidet, dass der Erwerber vorab einen hohen Umsatzsteuerbetrag entrichten muss. Für die Begünstigung muss die Übertragung zwei Voraussetzungen erfüllen. Erstens müssen die übertragenen Vermögensgegenstände zusammen ein Unternehmen oder einen selbstständigen Unternehmensteil bilden, der eine selbstständige wirtschaftliche Tätigkeit ausüben kann. Zweitens muss der Erwerber beabsichtigen, das Unternehmen oder den Unternehmensteil fortzuführen.

Der EuGH ergänzte, dass für die erste Voraussetzung die übertragenen Vermögensgegenstände in ihrer Gesamtheit ausreichen müssen, um dem Erwerber die Ausübung einer selbstständigen wirtschaftlichen Tätigkeit zu ermöglichen. Zudem wies er darauf hin, dass Generalanwalt Martín y Pérez de Nanclares in seinen Schlussanträgen zu den EU-Regeln zur Geschäftsveräußerung im Ganzen bei Unternehmensschenkungen ausgeführt hat, dass der Erwerb jeder Tochter ein eigenständiger und unabhängiger Umsatz ist, sodass die Prüfung für jede Tochter einzeln vorzunehmen ist.

Dies führt letztlich zu der entscheidenden Frage, ob der konkrete 50%-Anteil, den A.K. erhält, für sich genommen ausreicht, damit sie die wirtschaftliche Tätigkeit von Unternehmen B. selbstständig ausüben kann – und dieselbe Frage ist gesondert in Bezug auf P.K. zu stellen.

Die endgültige Entscheidung des Gerichtshofs

Im Ergebnis entschied der EuGH, dass die Übertragung eines 50%-Anteils an Unternehmen B. auf jede Tochter – vorbehaltlich der Prüfung durch das polnische Gericht – nicht als Übertragung des Gesamt- oder Teilvermögens im Sinne des Artikels 19 einzustufen ist. Entscheidend ist, dass keine der Töchter für sich genommen eine autonome Unternehmenseinheit erhielt, die eine selbstständige wirtschaftliche Tätigkeit ausüben kann.

Fazit

Das Urteil unterstreicht, dass Unternehmer und Steuerberater bei der Gestaltung familiärer Nachfolgeplanungen oder mehrstufiger Umstrukturierungen mit Bedacht vorgehen sollten. Um von Artikel 19 zu profitieren, muss jeder Erwerber eine autonome, funktionsfähige wirtschaftliche Einheit erhalten, die eigenständig betrieben werden kann. Die Aufteilung eines Unternehmens in Bruchteilsanteile – selbst als Zwischenschritt, bevor die Vermögensgegenstände in einem gemeinsamen Rechtsträger gebündelt werden – birgt das Risiko, dass die Übertragung von der Begünstigung ausgeschlossen wird.