Das Oberste Verwaltungsgericht Litauens (im Folgenden – OVGL) prüfte einen Steuerstreit. Der Streit zwischen den Parteien betraf die Rechtmäßigkeit und Gültigkeit der Anweisungen der Steuerverwaltung, mit denen der Antragsteller verpflichtet wurde, Einkommensteuer (ESt) an den Staatshaushalt zu zahlen.

Anwendung der Ausgabenmethode nach Artikel 70 LTA

Die Steuerverwaltung wandte gemäß Artikel 70 des Gesetzes über die Steuerverwaltung (LTA) und den dazu erlassenen Durchführungsbestimmungen die Ausgabenmethode an und stellte fest, dass der Antragsteller die für die Gewährung eines Darlehens entstandenen Ausgaben mit Einkünften aus der Steuerverwaltung unbekannten Quellen gedeckt hatte. Der Antragsteller hatte diese Einkünfte weder gemäß dem in den Artikeln 25 und 27 Absatz 1 des Einkommensteuergesetzes (LPIT) festgelegten Verfahren erklärt noch darauf Einkommensteuer berechnet und an den Haushalt abgeführt.

Rechtsprechung zu zivilrechtlichen Verträgen als Nachweis des Geldzuflusses

Verträge als vermutender, nicht abschließender Beweis

In dem Streit wies das OVGL darauf hin, dass nach der Rechtsprechung des Obersten Verwaltungsgerichts Litauens verschiedene zivilrechtliche Verträge über den Erhalt bestimmter Gelder für die Zwecke der Anwendung des Einkommensteuergesetzes kein primärer und unmittelbarer Beweis sind, der die Tatsache des Erhalts der betreffenden Gelder unbestreitbar bestätigt. Verträge dieser Art bieten lediglich Grundlage für die Annahme, dass eine Person bestimmte Gelder aufgrund dieser Geschäfte erhalten haben könnte; sie beweisen jedoch für sich genommen nicht, dass die Person diese Gelder tatsächlich erhalten und darüber verfügt hat.

Beweislast: Steuerpflichtiger gegen Steuerverwaltung

Für die Leser ist es wichtig zu beachten, dass in solchen Fällen die tatsächliche Tatsache des Erhalts oder Nichterhalts von Geldern zum Beweisgegenstand wird. Diese Tatsache kann mit allen zulässigen Mitteln, sowohl durch direkte als auch durch indirekte Beweise, bewiesen oder widerlegt werden, wobei diese Beweise nach den allgemeinen Regeln der Beweiswürdigung zu beurteilen sind. Daher hängt in solchen Fällen die Feststellung, ob eine Person die betreffenden Gelder erhalten hat oder nicht und ob diese Gelder der Einkommensteuer unterliegen oder nicht, von den konkreten Umständen des Falls, der Gesamtheit der im Verfahren gesammelten Beweise und ähnlichen Faktoren ab.

All dies bestimmt auch Art und Umfang der im Verfahren zu beweisenden Umstände. Es ist die Person, die nachweisen muss, dass sie aufgrund zivilrechtlicher Geschäfte tatsächlich Gelder erhalten hat, die nicht der Einkommensteuer unterliegen, während die Steuerverwaltung entsprechend nachweisen muss, dass die Person diese Gelder nicht aufgrund der von ihr angegebenen Geschäfte erhalten hat, dass Herkunft und Art der Gelder anders sind und so weiter.

Der Grundsatz der Substanz vor Form in Steuerverhältnissen

Die bloße Vorlage einzelner formaler Nachweise über Einkünfte begründet ohne die durch eine umfassende Analyse der tatsächlichen Umstände des Erhalts dieser Einkünfte bestätigte tatsächliche Tatsache des Einkommenszuflusses nicht den Erhalt der Einkünfte selbst. Eine solche Schlussfolgerung ist auch im Hinblick auf die Bestimmungen des LTA zu ziehen, die den Grundsatz der Substanz vor Form festlegen, wonach in steuerlichen Rechtsverhältnissen der Substanz der Tätigkeiten der Beteiligten dieser Verhältnisse Vorrang vor ihrer formalen Ausgestaltung eingeräumt wird.

Das Risiko von Bareinkommen und Nichterklärung

Das Gericht betonte zudem, dass das Oberste Verwaltungsgericht Litauens wiederholt festgestellt hat, dass ein Steuerpflichtiger, der sich dafür entscheidet, Einkünfte in bar zu erhalten, wodurch die Tatsache des Erhalts dieser Einkünfte nicht in Kontobuchungen bei Kreditinstituten erfasst wird, und der diese Einkünfte bei der Einreichung von Steuererklärungen für den betreffenden Steuerzeitraum nicht erklärt, etwa wenn die Einreichung einer solchen Erklärung nicht verpflichtend ist, auch das gesamte Risiko in Bezug auf die ihm obliegende Beweislast übernimmt.

Beweiswürdigung: Der Berufungskläger als beruflicher Geschäftsmann

Daher ist zu erwähnen, dass das OVGL bei der Würdigung der Beweise im Verfahren, der schriftlichen Unterlagen und der Erklärungen der Parteien feststellte, dass der Berufungskläger ein Geschäftsmann ist, ein Fachmann auf seinem Gebiet, der sich der Pflicht zur Zahlung von Steuern und der allgemeinen Anforderungen in Artikel 3 des Gesetzes über die Finanzbuchhaltung der Republik Litauen zur Belegung und Erfassung wirtschaftlicher Vorgänge voll bewusst ist, nämlich dass alle wirtschaftlichen Vorgänge durch Buchhaltungsbelege zu belegen und in Buchhaltungsregistern zu erfassen sind.

Darüber hinaus werden in diesem Fall die Beweise als Ganzes und nicht einzeln gewürdigt, wie es der Berufungskläger in der Berufung anstrebte. Das Gericht stellte fest, dass der Berufungskläger während des Steuerstreits widersprüchliche und nicht übereinstimmende Erklärungen abgab und dass die Erklärungen des Berufungsklägers zum Erhalt von Geldern von Privatpersonen für den Erwerb von Anteilen unter Berücksichtigung der Gesamtheit der Beweise im Verfahren nicht überzeugend waren.

Es ist zu erwähnen, dass das Gericht feststellte, dass aus den Verfahrensunterlagen hervorging, dass die Steuerverwaltung die Einkünfte und Ausgaben des Berufungsklägers für den betreffenden Zeitraum analysiert und versucht hatte, den Saldo der verfügbaren Einkünfte des Antragstellers anhand verschiedener Informationsquellen zu ermitteln. Nach Auffassung der Steuerverwaltung hatte der Antragsteller Einkünfte aus nicht identifizierten Quellen erhalten, auf die keine Steuern gezahlt worden waren.

Beispielsweise ist zu erwähnen, dass aus den Verfahrensunterlagen auch hervorgeht, dass bei der Prüfung der Stellungnahme des Berufungsklägers zum wiederholten Prüfungsbericht und zur Sammlung zusätzlicher Beweise über die Umstände der Verwendung der Gelder aufgrund der förmlichen Vereinbarungen eine Analyse der finanziellen Lage des Berufungsklägers durchgeführt wurde. Zweck dieser Analyse war es zu ermitteln:

  • ob in diesem Zeitraum Bargeldbeträge auf das Bankkonto des Berufungsklägers eingezahlt wurden;
  • wie hoch die Einkünfte und Ausgaben des Berufungsklägers in diesem Zeitraum waren;
  • welche Darlehen der Berufungskläger in diesem Zeitraum aufnahm, wofür sie verwendet wurden und welche Zinsen der Berufungskläger zahlte;
  • welches bewegliche und unbewegliche Vermögen der Berufungskläger in diesem Zeitraum erwarb.

Warum die Aufnahme von Darlehen bei gleichzeitigem Halten von Bargeld der gewöhnlichen Logik widerspricht

Die gesammelten Daten zeigten klar, dass der Berufungskläger in dem Zeitraum, in dem eine Person ihm angeblich Geldmittel in bar zurückzahlte, kein Bargeld auf Bankkonten einzahlte, sondern stattdessen erhebliche Geldbeträge bei Kreditinstituten aufnahm. Im Rahmen eines Kreditvertrags wurde dem Antragsteller ein Darlehen „für den Wohnungsbau“ gewährt, wobei er Bankzinsen zahlte, also zusätzliche Ausgaben in Kauf nahm.

Nach Auffassung des Gerichts widerspricht die Aufnahme eines Darlehens bei einem Kreditinstitut und die Zahlung von Zinsen, während angeblich ein großer Bargeldbetrag gehalten wird, der gewöhnlichen Logik und ist nicht überzeugend. Der Berufungskläger erklärte, dass das von der Person erhaltene Geld nicht verwendet worden sei, weil es in litauische Litas hätte umgetauscht werden müssen, was finanzielle Verluste verursacht hätte; mit anderen Worten, es sei für den Berufungskläger nicht vorteilhaft gewesen, US-Dollar umzutauschen.

Das Gericht stimmte der Aussage des Berufungsklägers zu, dass mit einem Währungsumtausch bestimmte Verluste verbunden sind. Dies bedeutet jedoch nicht, dass es vorteilhafter ist, erhebliche Geldbeträge bei Kreditinstituten aufzunehmen und Bankzinsen zu zahlen, als verfügbare, in einer anderen Währung gehaltene Mittel zu verwenden.

Verspätete Vorlage der Vereinbarungen und Zweifel an der Echtheit

Das Gericht stellte somit fest, dass aus den Verfahrensunterlagen hervorging, dass weder während der operativen Prüfung noch während der ersten Steuerprüfung die Erklärungen des Berufungsklägers Angaben über unterzeichnete Vereinbarungen enthielten, aufgrund deren angeblich Bargeld erhalten worden war. Erst während des Steuerstreits, nachdem die Tatsache unzureichender Einkünfte zur Deckung der Ausgaben bereits festgestellt worden war, wurden zusammen mit der Beschwerde an die Steuerverwaltung Unterlagen über erhaltene Einkünfte, nämlich aufgrund von Vereinbarungen zurückgegebene Gelder, vorgelegt. Dies gab Anlass, an der Echtheit solcher Vereinbarungen zu zweifeln.

Darüber hinaus waren nach Auffassung des Gerichts während der wiederholten Prüfung weder der Berufungskläger noch die andere Person in der Lage, die Umstände der Übergabe des Bargelds aufgrund der vorgelegten Vereinbarungen konkret zu erläutern. Sowohl der Berufungskläger als auch die Person gaben an, dass die Geldmittel in bar über Dritte übergeben worden seien, doch keiner der Beteiligten benannte diese Personen, gab genau an, wann und wo die Geldübergabe stattfand, oder gab an, wann und wie die Bestätigungen über die Geldübergabe unterzeichnet worden waren.

Dokumentationsanforderungen nach Artikel 19 LPIT

Schließlich ist ergänzend zu erwähnen, dass das OVGL auch darauf hinwies, dass gemäß Artikel 19 Absatz 1 des LPIT der Anschaffungspreis von Vermögen, gezahlte Provisionen sowie Steuern und Gebühren im Zusammenhang mit dem Verkauf dieses Vermögens von den erzielten Einkünften abgezogen werden dürfen. Artikel 19 Absatz 3 des LPIT sieht vor, dass nur die Beträge abgezogen werden dürfen, die durch Dokumente belegt sind, die alle nach dem Buchführungsgesetz der Republik Litauen und anderen Rechtsakten vorgeschriebenen Pflichtangaben eines Buchhaltungsbelegs enthalten, und/oder durch gültige Geschäfte, und/oder durch von ausländischen Einrichtungen und Gebietsansässigen erstellte Dokumente, sofern sich aus diesen Dokumenten der Inhalt des wirtschaftlichen Vorgangs bestimmen lässt.

Die in Artikel 19 Absatz 3 des LPIT festgelegte Pflicht, über Dokumente zu verfügen, aus denen sich der Inhalt eines wirtschaftlichen Vorgangs bestimmen lässt, dient der Bekämpfung der Schattenwirtschaft, des Schmuggels, der Schwarzarbeit, der Steuerumgehung und des Steuerbetrugs. Der Berufungskläger verfügte nicht über solche Dokumente.

Schlussfolgerungen des Obersten Verwaltungsgerichts

Zusammenfassend beurteilte das Berufungsgericht, dass die angefochtene gerichtliche Entscheidung es zu Recht abgelehnt hatte, den in den streitigen Anteilskaufverträgen angegebenen Geldbetrag als Aufwendungen für den Erwerb von Anteilen anzuerkennen.

Es ist von Bedeutung, dass die Verfahrensbeteiligten auch zusätzliche Argumente vorbrachten; nach Auffassung des Richtergremiums waren die angeführten Umstände jedoch für die Entscheidung der Verwaltungsrechtssache nicht wesentlich und änderten in keiner Weise die in dieser Entscheidung getroffene Schlussfolgerung.

In diesem Zusammenhang wies das Gericht darauf hin, dass die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs für Menschenrechte und des Obersten Verwaltungsgerichts Litauens wiederholt festgestellt hat, dass die Pflicht des Gerichts, seine Entscheidung zu begründen, nicht als Erfordernis zu verstehen ist, auf jedes Argument im Einzelnen einzugehen. Dies wurde beispielsweise im Urteil des Europäischen Gerichtshofs für Menschenrechte vom 19. April 1994 in der Rechtssache Van de Hurk gegen die Niederlande, im Urteil vom 19. Dezember 1997 in der Rechtssache Helle gegen Finnland und in der Folge vielfach in der Rechtsprechung des OVGL klar festgestellt.