Kann jemand persönlich für eine Schuld haftbar gemacht werden, die anzufechten er nie die Gelegenheit hatte? Diese Frage stand im Mittelpunkt eines Rechtsstreits zwischen der luxemburgischen Steuerbehörde und einem Geschäftsführer, der für die nicht gezahlte Mehrwertsteuer (MwSt.) seines früheren Arbeitgebers in Anspruch genommen wurde. Jahre nachdem die zugrunde liegenden Bescheide bestandskräftig geworden waren, sah sich der Geschäftsführer in der Haftung, mit nur begrenzten Möglichkeiten, sich zur Wehr zu setzen. Sein Kampf um seine Verteidigung warf eine grundlegende Frage über die Grenzen des Rechts auf ein faires Verfahren nach EU-Recht auf, die schließlich vor den Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) gelangte.

Hintergrund des Falls

Im März 2018 erließ die Steuerbehörde zwei MwSt.-Bescheide gegen ein Unternehmen, VN, die die Jahre 2014 bis 2016 betrafen. VN focht die Bescheide an, doch ihr Rechtsbehelf wurde als verspätet eingereicht zurückgewiesen. Infolgedessen blieb die MwSt. geschuldet, und VN zahlte die ausstehenden Beträge nicht.

Der Geschäftsführer des Unternehmens, der von April 2013 bis Februar 2019 für die laufende Geschäftsführung von VN verantwortlich war, wurde anschließend persönlich in Anspruch genommen. Im Mai 2019 erließ die Steuerbehörde eine Entscheidung über die Inanspruchnahme aus der Bürgschaft, mit der der Geschäftsführer zur Zahlung der nicht gezahlten MwSt. von VN verpflichtet wurde. In der Praxis versuchte die Steuerbehörde, die Verantwortung für die nicht gezahlte MwSt. des Unternehmens auf die Person zu übertragen, die das Unternehmen geführt hatte.

Der Geschäftsführer focht diese Entscheidung an, zunächst bei der Steuerbehörde und später vor dem Bezirksgericht, mit dem Argument, sie sei zu ändern oder aufzuheben. Sowohl die Steuerbehörde als auch das Bezirksgericht wiesen seine Ansprüche zurück, und das luxemburgische Berufungsgericht bestätigte dieses Urteil später.

Folglich legte der Geschäftsführer Kassationsbeschwerde beim Kassationsgerichtshof ein und machte geltend, dass ihm gestattet werden müsse, die zugrunde liegenden MwSt.-Bescheide von VN anzufechten, da er persönlich zur Gewährleistung der Zahlung dieser Schulden herangezogen werde. Konkret machte er geltend, dass ihm die Bescheide nie persönlich bekannt gegeben worden seien und dass es gegen Artikel 47 der EU-Charta der Grundrechte verstoße, ihn an deren Anfechtung zu hindern.

Der Kassationsgerichtshof war sich nicht sicher, ob das Berufungsgericht das anwendbare Recht richtig ausgelegt hatte, und stellte die Frage, ob dem Geschäftsführer, wenn er persönlich für die MwSt.-Schuld des Unternehmens in Anspruch genommen wird, gestattet werden muss, den ursprünglichen MwSt.-Bescheid anzufechten, obwohl der Bescheid des Unternehmens bereits bestandskräftig geworden war. Daher setzte er das Verfahren aus und legte dem EuGH Fragen vor.

Wesentliche Fragen des Vorabentscheidungsersuchens

Der Kassationsgerichtshof legte dem EuGH drei Fragen vor. Mit der ersten Frage wollte er wissen, ob Artikel 47 der EU-Charta der Grundrechte überhaupt auf luxemburgische Rechtsvorschriften anwendbar ist, die Geschäftsführer gesamtschuldnerisch für die von den von ihnen geführten Unternehmen geschuldete MwSt. haften lassen.

Mit der zweiten Frage wollte er wissen, ob Artikel 47 – sofern die Charta anwendbar ist – einem Geschäftsführer das Recht verleiht, den ursprünglichen MwSt.-Bescheid des Unternehmens mittelbar anzufechten, wenn die Steuerbehörde diese MwSt. später persönlich vom Geschäftsführer einfordert.

Schließlich fragte der Kassationsgerichtshof mit der dritten Frage, wie weit eine solche Anfechtung reichen dürfe. Wäre der Geschäftsführer, falls ihm die Anfechtung des Bescheids gestattet wird, auf bestimmte Argumente beschränkt, oder könnte er alle relevanten Gründe geltend machen?

Anwendbares EU-Recht

Angesichts des Kontexts des Falls legte der EuGH mehrere Bestimmungen des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (TFEU), der Charta der Grundrechte der Europäischen Union (Charta) und der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie aus.

Konkret legte der EuGH Artikel 325(1) TFEU dahin aus, dass er die EU und ihre Mitglieder verpflichtet, wirksame und abschreckende Maßnahmen gegen Betrug und andere rechtswidrige Handlungen zu ergreifen, die die finanziellen Interessen der EU schädigen. Hinsichtlich der Charta lag der Schwerpunkt auf Artikel 47, der das Recht auf einen wirksamen Rechtsbehelf und ein faires Verfahren gewährleistet, sowie auf Artikel 51, der einschränkt, wann diese Rechte gelten.

Die relevantesten Bestimmungen der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie waren Artikel 2(1), der die der MwSt. unterliegenden Umsätze bestimmt, und Artikel 273, der es den EU-Ländern erlaubt, den Steuerpflichtigen zusätzliche Pflichten aufzuerlegen, um die korrekte Erhebung der MwSt. sicherzustellen und Steuerhinterziehung zu verhindern.

Luxemburgs nationale MwSt.-Vorschriften

Zusätzlich zu den EU-weiten Regeln und Vorschriften legte der EuGH auch die Artikel 67-1, 67-2 und 67-3 des luxemburgischen Mehrwertsteuergesetzes aus. Diese Artikel begründen einen Mechanismus zur persönlichen Haftung von Geschäftsführern, wenn die MwSt. nicht ordnungsgemäß gezahlt wird.

Bedeutung des Falls für Steuerpflichtige

Für Geschäftsführer und andere Steuerpflichtige, die einer persönlichen Haftung für die Steuerschulden eines Unternehmens ausgesetzt sind, legt dieser Fall die Grenzen ihres Rechts auf ein faires Verfahren fest. Er prüft, ob das Versäumen einer Frist zur Anfechtung des MwSt.-Bescheids eines Unternehmens jede Verteidigung dauerhaft ausschließt, sobald die Haftung auf eine Einzelperson übergeht. Das Ergebnis beeinflusst, wie nationale Haftungsvorschriften in der gesamten EU gestaltet sein müssen, um die EU-Grundrechte zu wahren, und bestimmt den Umfang der Argumente, die Geschäftsführern zur Verfügung stehen.

Analyse der Feststellungen des Gerichts

Hinsichtlich der ersten Frage konzentrierte sich der EuGH darauf, ob einem Geschäftsführer, der persönlich für die nicht gezahlte MwSt. eines Unternehmens in Anspruch genommen wird, das Grundrecht auf einen wirksamen gerichtlichen Rechtsbehelf zustehen muss, wenn er diese persönliche Haftung anficht. Der EuGH stellte fest, dass dies wesentlich für die Beurteilung ist, ob der Geschäftsführer auch Aspekte des zugrunde liegenden MwSt.-Bescheids gegen das Unternehmen anfechten kann.

Der EuGH erinnerte daran, dass die durch die Charta geschützten Grundrechte immer dann gelten, wenn eine nationale Maßnahme in den Anwendungsbereich des EU-Rechts fällt. Auf rein innerstaatliche Sachverhalte finden sie jedoch nicht automatisch Anwendung. Damit dies gilt, muss ein hinreichender Zusammenhang zwischen der EU-Vorschrift und der nationalen Maßnahme bestehen.

Zur Feststellung, ob ein solcher Zusammenhang besteht, sind mehrere Faktoren zu berücksichtigen. Zu diesen Faktoren gehören, ob die nationale Rechtsvorschrift der Umsetzung einer bestimmten EU-Bestimmung dient, welcher Art diese Rechtsvorschrift ist, ob sie Ziele verfolgt, die über die vom EU-Recht erfassten hinausgehen, und ob die EU spezifische Regeln erlassen hat, die den Gegenstand regeln oder betreffen.

Der EuGH betonte, dass die EU-Länder sicherstellen müssen, dass die MwSt. ordnungsgemäß erhoben und MwSt.-Betrug verhindert wird. Die MwSt. steht in unmittelbarem Zusammenhang mit dem EU-Haushalt, und wenn die EU-Länder sie nicht ordnungsgemäß erheben, verringert dies die der EU zur Verfügung stehenden MwSt.-basierten Einnahmen. Dadurch entsteht ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen einer wirksamen nationalen MwSt.-Erhebung und dem Schutz der finanziellen Interessen der EU.

Darüber hinaus stellte der EuGH fest, dass der luxemburgische Mechanismus der Inanspruchnahme aus der Bürgschaft in unmittelbarem Zusammenhang mit dem EU-Mehrwertsteuerrecht steht. Dieser Mechanismus zielt gezielt darauf ab, die Erhebung der im Rahmen des EU-Mehrwertsteuersystems geschuldeten MwSt. zu sichern. Im Wesentlichen hilft das System Luxemburg dadurch, dass es der Steuerbehörde ermöglicht, die MwSt. von Geschäftsführern einzufordern, die ihren rechtlichen Pflichten nicht nachgekommen sind, seine unionsrechtliche Verpflichtung zu erfüllen, die MwSt. wirksam zu erheben und MwSt.-Betrug zu verhindern.

Da der Mechanismus der Geschäftsführerhaftung tatsächlich mit der Einziehung nicht gezahlter MwSt. verbunden ist, stellte der EuGH klar, dass sich eine Person – unabhängig davon, ob Luxemburg die Verpflichtung des Geschäftsführers als Steuerhaftung, zivilrechtliche Haftung oder Schadensersatz bezeichnet – auf das Recht auf einen wirksamen Rechtsbehelf nach Artikel 47 der Charta berufen kann.

Es gibt zwei Situationen, in denen dies möglich ist: wenn sich Personen auf ein durch das EU-Recht geschütztes Recht oder eine solche Freiheit berufen, oder wenn sie an Verfahren beteiligt sind, die selbst eine Durchführung des EU-Rechts im Sinne von Artikel 51(1) der Charta darstellen. Der EuGH stellte fest, dass die zweite Situation für diesen Fall relevant ist. Insbesondere ficht der Geschäftsführer eine Verwaltungsentscheidung an, die auf der Grundlage luxemburgischer Rechtsvorschriften zur Durchführung des EU-Rechts ergangen ist. Daher muss der Geschäftsführer nicht nachweisen, dass er ein gesondertes materielles Recht nach EU-Recht besitzt.

Gerichtlicher Schutz und Verteidigungsrechte

Hinsichtlich der zweiten und dritten Frage führte der EuGH aus, dass das Kernproblem darin besteht, dass der MwSt.-Bescheid des Unternehmens bereits bestandskräftig geworden ist, weil VN ihn nicht innerhalb der vorgeschriebenen Frist angefochten hat. Nach luxemburgischem Recht kann der Geschäftsführer diesen Bescheid normalerweise nicht wieder aufrollen oder anfechten, wenn die Steuerbehörde die MwSt. später persönlich von ihm einfordert.

Nach EU-Recht muss der Geschäftsführer jedoch eine echte Möglichkeit haben, die Grundlage der ihm auferlegten Haftung anzufechten. Darüber hinaus muss die von einer Entscheidung betroffene Person die Gründe für diese Entscheidung nachvollziehen können und Zugang zu den relevanten Beweismitteln und Unterlagen haben, auf die sich die Behörde gestützt hat.

Nach dem luxemburgischen Bürgschaftsmechanismus kann ein Geschäftsführer nur dann persönlich haftbar gemacht werden, wenn drei Elemente vorliegen: Der Geschäftsführer hat ein Verschulden begangen, der Steuerbehörde ist ein Schaden entstanden, und es besteht ein ursächlicher Zusammenhang zwischen dem Verschulden des Geschäftsführers und diesem Schaden.

Der EuGH erläuterte, dass der Geschäftsführer im vorliegenden Fall tatsächlich daran gehindert wurde, anzufechten, ob das Unternehmen überhaupt MwSt. schuldete oder wie viel MwSt. geschuldet wurde. Dies ist besonders wichtig, da die Entscheidung über die Inanspruchnahme aus der Bürgschaft eine Verwaltungsentscheidung ist, die den Geschäftsführer unmittelbar betrifft. Die Verteidigungsrechte des Geschäftsführers müssen daher nicht nur während des anschließenden Gerichtsverfahrens, sondern auch während des Verwaltungsverfahrens vor Erlass der Entscheidung über die Inanspruchnahme aus der Bürgschaft geschützt werden.

Die EU-Länder müssen das Recht auf Anhörung wahren. Das bedeutet, dass eine Person immer dann, wenn eine Behörde beabsichtigt, eine Maßnahme zu erlassen, die die Interessen einer Person ernsthaft beeinträchtigen könnte, eine echte und wirksame Möglichkeit erhalten muss, ihren Standpunkt darzulegen, bevor die Entscheidung getroffen wird.

Die Verteidigungsrechte sind jedoch nicht absolut, das heißt, sie können eingeschränkt werden, sofern die Einschränkung einem legitimen Ziel im öffentlichen Interesse dient und nicht über das Erforderliche hinausgeht. Folglich verleiht das Recht auf Anhörung nicht automatisch jeder Person das Recht, jede in einem gesonderten Steuerverfahren getroffene tatsächliche und rechtliche Schlussfolgerung wieder aufzurollen oder vollständig anzufechten.

Gleichwohl stellte der EuGH klar, dass einer Person nicht vollständig jede tatsächliche Möglichkeit genommen werden darf, die tatsächlichen Feststellungen oder rechtlichen Schlussfolgerungen aus jener früheren Entscheidung anzufechten, wenn diese Feststellungen später in einem gesonderten Verfahren gegen diese Person verwendet werden. Er fügte hinzu, dass, wenn ein Geschäftsführer persönlich für die nicht gezahlte MwSt. eines Unternehmens haftbar gemacht wird, das Gericht, das diese persönliche Haftung überprüft, in der Lage sein muss, alle tatsächlichen und rechtlichen Feststellungen zu prüfen, die für die Haftung des Geschäftsführers maßgeblich sind.

Dennoch kann der Geschäftsführer nur die tatsächlichen und rechtlichen Argumente vorbringen, die erforderlich sind, um seine eigene gesamtschuldnerische Haftung wirksam anzufechten. Mit anderen Worten: Der Geschäftsführer muss Grundrechtsverletzungen aus dem MwSt.-Verfahren des Unternehmens geltend machen können und hinreichenden Zugang zu den gegen ihn verwendeten Beweismitteln haben. Er kann das Bürgschaftsverfahren jedoch nicht als allgemeine Gelegenheit nutzen, um jeden Aspekt des Steuerfalls des Unternehmens wieder aufzurollen.

Endgültige Entscheidung des Gerichts

Das Urteil des EuGH stellte zwei wesentliche Grundsätze auf. Erstens bestätigte der EuGH, dass Artikel 47 der EU-Charta auf Geschäftsführer anwendbar ist, die persönlich für die nicht gezahlte MwSt. eines Unternehmens in Anspruch genommen werden. Zweitens kann das luxemburgische Recht den Geschäftsführer nicht vollständig daran hindern, den bestandskräftigen MwSt.-Bescheid des Unternehmens anzufechten, wenn dieser Bescheid als Grundlage dafür verwendet wird, den Geschäftsführer persönlich haftbar zu machen.

Fazit

Die zentrale Botschaft dieses Urteils lautet, dass der MwSt.-Bescheid eines Unternehmens gegenüber dem Unternehmen bestandskräftig und bindend bleiben kann, aber nicht automatisch als unanfechtbarer Beweis gegen einen Geschäftsführer behandelt werden darf, der später persönlich für diese MwSt. haftbar gemacht wird. Wenn das eigene Vermögen und die Rechtsstellung des Geschäftsführers auf dem Spiel stehen, muss er eine wirksame Möglichkeit haben, die relevanten MwSt.-Feststellungen, die Höhe der Schuld und etwaige ihn betreffende Grundrechtsverletzungen anzufechten.