Als einer der meisterwarteten Fälle, bei dem mehr als EUR 1,5 Millionen an MwSt und Zinsen auf dem Spiel stehen, geht es im Rechtsstreit zwischen Stellantis Portugal und der portugiesischen Steuer- und Zollbehörde um die grundlegende Frage, wie konzerninterne Preisstrukturen mit MwSt-Verpflichtungen zusammenwirken. Der Stellantis-Fall wirft die Frage auf, ob routinemäßige Verrechnungspreisanpassungen zwischen verbundenen Unternehmen nach dem EU-MwSt-Recht als steuerpflichtige Dienstleistungserbringungen umqualifiziert werden können — eine Frage mit weitreichenden Folgen für multinationale Unternehmen, die im EU-Raum tätig sind.

Hintergrund des Falles

General Motors war über eine Unternehmensgruppe tätig, der sowohl Fertigungsunternehmen als auch nationale Vertriebsgesellschaften angehörten. Innerhalb dieser Gruppe stellten bestimmte Gesellschaften, bekannt als Original Equipment Manufacturers (OEMs), Fahrzeuge, Teile und Zubehör her oder lieferten diese an andere Konzerngesellschaften. Diese anderen Gesellschaften — bezeichnet als nationale Vertriebsgesellschaften oder nationale Vertriebsorganisationen (NSCs oder NSOs) — waren für den Vertrieb dieser Produkte in den jeweiligen nationalen Märkten zuständig.

Auch GMP gehörte dieser Gruppe an und fungierte als portugiesische Vertriebs- und Distributionsgesellschaft. Konkret kaufte die Gesellschaft Fahrzeuge von OEMs innerhalb der EU und verkaufte diese an unabhängige Händler in Portugal, die sie anschließend an Endverbraucher weiterverkauften.

In einigen Fällen wiesen die Fahrzeuge jedoch Fertigungsmängel auf, die zu Rückrufaktionen, Garantieanspruchsfällen oder zur Inanspruchnahme von Pannenhilfediensten führten. In diesen Fällen brachten die Kunden ihre Fahrzeuge zu unabhängigen Händlern zur Reparatur, die die Arbeiten in ihren eigenen Betrieben durchführten und GMP anschließend die Reparaturkosten einschließlich MwSt in Rechnung stellten.

Über GMP informierte General Motors die OEMs der Gruppe über die Gesamtkosten, die beim Vertrieb von Fahrzeugen und Teilen anfielen — einschließlich nicht nur der reparaturbezogenen Aufwendungen, sondern auch der allgemeinen Betriebskosten wie Personal, Strom und Marketing. Diese Kosten flossen später in ein umfassenderes konzerninternes Preissystem ein.

Im Jahr 2004 wurden die Preise, zu denen OEMs Fahrzeuge und Teile an nationale Vertriebsgesellschaften wie GMP verkauften, im Rahmen der konzerninternen Vereinbarung so gestaltet, dass GMP eine vorher festgelegte Gewinnmarge erzielt. Der Verrechnungspreis wurde ausgehend vom erwarteten externen Verkäuferpreis gegenüber Händlern berechnet, von dem Vertriebskosten und die vereinbarte Gewinnmarge abgezogen wurden. Infolgedessen war der anfängliche Kaufpreis nur vorläufig, und die Preise wurden am Ende jedes Abrechnungszeitraums so angepasst, dass GMPs tatsächlicher Gewinn der vereinbarten Marge entsprach, wobei die Anpassungen über von den OEMs ausgestellte Gut- oder Lastschriftanzeigen erfolgten.

Im Anschluss an die Steuerprüfung für das Geschäftsjahr 2006 von GMP stellte die portugiesische Steuerbehörde fest, dass die OEMs für Reparaturen infolge von Fertigungsmängeln, Garantieanspruchsfällen und Pannenhilfe verantwortlich sind. Darüber hinaus gelangte die Behörde zu dem Schluss, dass GMP diese Reparaturkosten zunächst getragen und später durch Verrechnungspreisanpassungen mit den OEMs wieder eingetrieben hatte. GMP hatte den OEMs demnach tatsächlich Reparaturdienstleistungen in Portugal erbracht.

Die Steuerbehörde befand folglich, dass diese Leistungen der MwSt unterlagen, und erließ einen Steuerbescheid, mit dem das Unternehmen zur Zahlung von mehr als EUR 1,5 Millionen MwSt zuzüglich Zinsen verpflichtet wurde. GMP focht diese Entscheidung vor dem Verwaltungs- und Steuergericht in Sintra an und machte geltend, dass die vorgenommenen Verrechnungspreisanpassungen zwischen GMP und den OEMs keine Zahlungen für Reparaturdienstleistungen darstellten. Das Unternehmen vertrat vielmehr die Auffassung, diese Anpassungen seien rein interne Preiskorrekturen innerhalb der Konzernstruktur und stellten keine Gegenleistung für eine steuerpflichtige Leistung wie Fahrzeugreparaturen dar.

Nachdem das erstinstanzliche Gericht diesen Argumenten gefolgt war und den Steuerbescheid aufgehoben hatte, legte die Steuerbehörde Berufung beim Südlichen Zentralen Verwaltungsgericht ein, das diese Entscheidung zugunsten der Behörde aufhob. GMP, die während des Verfahrens zunächst in Opel Portugal umbenannt und später in Stellantis Portugal eingegliedert wurde, legte Rechtsmittel beim Obersten Verwaltungsgericht Portugals ein.

Das Oberste Verwaltungsgericht setzte das Verfahren aus und legte dem EuGH eine Frage zur Klärung der Auslegung des EU-MwSt-Rechts in dieser Situation vor.

Hauptfragen des Vorabentscheidungsersuchens

Das Oberste Verwaltungsgericht konzentrierte sich auf eine einzige Frage und ersuchte den EuGH um Klärung, ob Artikel 2 der Sechsten MwSt-Richtlinie dahingehend auszulegen ist, dass eine "Dienstleistung gegen Entgelt" einen Mechanismus umfasst, bei dem der Verkäuferpreis von Fahrzeugen im Rahmen eines zuvor abgeschlossenen Vertrags zwischen verbundenen Unternehmen angepasst wird. Dieser Vertrag gewährleistete insbesondere eine Mindestgewinnmarge für die nationale Vertriebsgesellschaft und sah regelmäßige Verrechnungspreiskorrekturen durch Gut- oder Lastschriftanzeigen vor, die von den OEMs innerhalb der General-Motors-Gruppe ausgestellt wurden.

Anwendbare Artikel der EU-MwSt-Richtlinie

Obwohl die Sechste MwSt-Richtlinie ab dem 1. Januar 2007 formell durch die Richtlinie 2006/112/EG, allgemein als EU-MwSt-Richtlinie bezeichnet, ersetzt wurde, stellte der EuGH fest, dass sie den Fall weiterhin regelt, da die maßgeblichen Sachverhalte vor diesem Datum stattfanden. Daher prüfte und legte der EuGH die Artikel 2, 6 und 11 der Sechsten MwSt-Richtlinie aus, die festlegen, dass die MwSt nur dann entsteht, wenn ein direkter Zusammenhang zwischen der erbrachten Dienstleistung und der erhaltenen Zahlung besteht, und definieren, wie diese Gegenleistung zu bemessen ist.

Nationale MwSt-Vorschriften in Portugal

Neben den EU-weiten Vorschriften berücksichtigte der EuGH auch die Artikel 1(1)(a) und 4 des nationalen MwSt-Gesetzes, das eng mit den EU-MwSt-Regeln abgestimmt ist, indem es steuerpflichtige Dienstleistungen weit definiert und sicherstellt, dass Zwischenstrukturen die Anwendung der MwSt nicht verhindern, wenn eine steuerpflichtige Leistung vorliegt.

Bedeutung des Falles für Steuerpflichtige

Der Stellantis-Fall ist von erheblicher praktischer Relevanz für alle Unternehmen, die im Rahmen einer multinationalen Konzernstruktur tätig sind — insbesondere jene, die sich auf konzerninterne Vereinbarungen zur Steuerung von Verrechnungspreisen und der Kostenallokation stützen.

Für Steuerpflichtige berührt der Fall mehrere wesentliche Bereiche, darunter die Auslegung dessen, was nach dem EU-MwSt-Recht eine "Dienstleistung gegen Entgelt" darstellt, die Voraussetzungen, unter denen ein direkter Zusammenhang zwischen einer Leistung und ihrer Vergütung für die Anwendung der MwSt vorliegen muss, die Bedeutung des rechtlichen Rahmens konzerninterner Vereinbarungen sowie die Frage, ob diese Vereinbarungen explizite gegenseitige Verpflichtungen enthalten oder lediglich als Preiskorrekturgrundsatz dienen.

Analyse der Feststellungen des Gerichts

Bevor der EuGH die EU-MwSt-Vorschriften und -Regelungen auslegte und die vorgelegte Frage beantwortete, befasste er sich mit den Zweifeln der Europäischen Kommission hinsichtlich der Zulässigkeit des Vorabentscheidungsersuchens.

Die Kommission hegte insbesondere Bedenken, ob das portugiesische Gericht hinreichend klar erläutert hatte, ob die zwischen GMP und den OEMs verbuchten Gut- oder Lastschriften konkret den Reparaturkosten für Fahrzeuge entsprachen oder ob sie auch andere Elemente widerspiegelten, wie etwa Anpassungen zur Sicherstellung einer für GMP vorab vereinbarten Gewinnmarge.

Der EuGH befand jedoch, dass das portugiesische Gericht einen ausreichenden Sachverhaltskontext geliefert hatte — wenn auch nur in zusammengefasster Form — und dass es möglich war, den Kern des Rechtsstreits zu verstehen. Daher kam der EuGH zu dem Schluss, dass das Vorabentscheidungsersuchen zulässig war.

Der EuGH begann seine Analyse mit dem Hinweis, dass nach ständiger Rechtsprechung eine Dienstleistung der MwSt nur dann unterliegt, wenn ein direkter Zusammenhang zwischen der erbrachten Leistung und der erhaltenen Zahlung besteht. Für die Anwendung dieses Grundsatzes muss ein Rechtsverhältnis zwischen dem Leistungserbringer und dem Empfänger bestehen, bei dem eine gegenseitige Leistungserbringung vorliegt — das heißt, die Zahlung muss eine tatsächliche Gegenleistung für eine identifizierbare Leistung darstellen, die dem Empfänger erbracht wurde.

Im vorliegenden Fall wird die Vertriebskette als Standard beschrieben: Die Waren fließen vom Hersteller zum Händler und dann zum Einzelhändler, bevor sie den Verbraucher erreichen. In Fällen, in denen Mängel an Fahrzeugen auftraten, führten die unabhängigen Händler die erforderlichen Reparaturen durch und stellten General Motors über GMP die Reparaturkosten in Rechnung. GMP leitete Informationen über die von ihr getragenen Kosten an die OEMs weiter — einschließlich nicht nur der Reparaturaufwendungen, sondern auch der allgemeinen Betriebskosten wie Personal, Strom und Marketing.

Der EuGH stellte ferner fest, dass GMP gemäß der konzerninternen Vereinbarung von 2004 eine vorher festgelegte Gewinnmarge beim Fahrzeugwiederverkauf garantiert war. Zur Aufrechterhaltung dieser Marge passten die OEMs die Verrechnungspreise für die Fahrzeuge auf Basis der Gesamtkostenstruktur von GMP an — einschließlich sowohl der Vertriebs- als auch der reparaturbezogenen Kosten. Schließlich erkannte der EuGH an, dass diese Anpassungen durch von den OEMs an GMP ausgestellte Gut- oder Lastschriftanzeigen umgesetzt wurden.

Auf der Grundlage dieses Sachverhalts stellte der EuGH fest, dass das einzige Rechtsverhältnis zwischen GMP und den OEMs innerhalb der General-Motors-Gruppe die konzerninterne Vereinbarung von 2004 war. Diese Vereinbarung regelte in erster Linie den Verrechnungspreismechanismus für die von den OEMs an GMP verkauften Fahrzeuge und war darauf ausgerichtet, sicherzustellen, dass GMP durch nachfolgende Preisanpassungen eine vorher festgelegte Gewinnmarge erzielte.

Die Vereinbarung enthielt jedoch keine Klausel, die darauf hindeutete, dass GMP vertraglich verpflichtet war, den OEMs Reparaturdienstleistungen gegen Entgelt zu erbringen, noch legte sie einen Rechtsrahmen fest, in dem solche Reparaturarbeiten als eigenständige Dienstleistung vergütet würden.

Bedeutsam ist, dass nach den Angaben des portugiesischen Gerichts kein weiteres gesondertes Rechtsverhältnis zwischen GMP und den OEMs bestand, das speziell auf gegen Entgelt erbrachte Reparaturdienstleistungen ausgerichtet war. Infolgedessen konnte der EuGH keine Gegenseitigkeitsvereinbarung feststellen, wonach GMP den OEMs Reparaturdienstleistungen erbringt und im Gegenzug eine Vergütung für diese Dienstleistungen erhält.

Für den Fall, dass eine solche Vereinbarung doch bestehen sollte, fügte der EuGH hinzu, dass festgestellt werden müsste, ob die Verrechnungspreisanpassungen eine tatsächliche Zahlung für eine bestimmte von GMP erbrachte Dienstleistung darstellen. Damit ein direkter Zusammenhang zwischen einer Dienstleistung und ihrer Gegenleistung besteht, muss die Zahlung gewiss, nicht freiwillig und hinreichend bestimmbar sein.

Im vorliegenden Fall wurden die Verrechnungspreisanpassungen nicht ausschließlich auf der Grundlage der von den unabhängigen Händlern an GMP in Rechnung gestellten Reparaturkosten berechnet. Stattdessen wurden bei diesen Anpassungen auch die breiteren Betriebskosten von GMP berücksichtigt, was bedeutet, dass die Reparaturaufwendungen nur einer von mehreren Faktoren bei der Ermittlung der Endbeträge waren.

Ein weiterer wesentlicher Aspekt ist, dass die verschiedenen vertriebsbezogenen Kosten von GMP nur insoweit berücksichtigt wurden, als eine vorher festgelegte Gewinnmarge sichergestellt werden sollte. Sobald GMP diese Marge erreicht hatte, war folglich nicht gewährleistet, dass die OEMs sämtliche Einzelkosten vollständig erstatten würden. Daher erscheint jeder Zusammenhang zwischen möglichen von GMP erbrachten Reparaturdienstleistungen und den Verrechnungspreisanpassungen bestenfalls als mittelbar und nicht als der für MwSt-Zwecke erforderliche direkte Zusammenhang.

Die abschließende Entscheidung des Gerichts

Der EuGH entschied, dass eine Verrechnungspreisanpassung für Kraftfahrzeuge innerhalb einer Unternehmensgruppe wie General Motors für sich genommen keine Gegenleistung für eine "Dienstleistung gegen Entgelt" darstellt. Damit eine solche Anpassung als steuerpflichtige Gegenleistung behandelt werden kann, muss ein echtes Rechtsverhältnis zwischen den Gesellschaften bestehen, das gegenseitige Verpflichtungen umfasst.

Diese gegenseitigen Verpflichtungen beziehen sich in erster Linie darauf, dass die erwerbende Gesellschaft identifizierbare Dienstleistungen an die veräußernde Gesellschaft erbringt und die Anpassung als Zahlung für diese konkreten Dienstleistungen dient. Es muss zwingend ein direkter Zusammenhang zwischen der erbrachten Dienstleistung und der erhaltenen Vergütung bestehen.

Fazit

Der EuGH stellte letztlich klar, dass ohne eine solche eindeutige gegenseitige Leistungsbeziehung und einen direkten Zusammenhang die Verrechnungspreisanpassung ein finanzieller Preisgestaltungsmechanismus innerhalb des Konzerns bleibt und keine MwSt-pflichtige Dienstleistungserbringung darstellt. Diese Entscheidung ist für alle großen internationalen Unternehmen, die als Konzern tätig sind, von zentraler Bedeutung: Sie bestätigt, dass konzerninterne Verrechnungspreisanpassungen, selbst wenn sie Kosten wie Reparaturen, Garantien oder Pannenhilfe einschließen, nicht automatisch MwSt-Verpflichtungen auslösen.

Quelle: Rechtssache C‑603/24 - Stellantis Portugal v Tax and Customs Authority, Portugal, EU-MwSt-Richtlinie