Restricciones a la deducción del IVA en ausencia de transacciones reales: Reflexiones del Tribunal Supremo Administrativo de Lituania

Este artículo trata de casos en los que se deniega el derecho a deducir el IVA soportado cuando las operaciones no han tenido lugar realmente. El artículo revela las circunstancias específicas de los litigios y cómo los valora la jurisprudencia del Tribunal Supremo Administrativo de Lituania ("TSCL"), que se basa en las decisiones del Tribunal de Justicia de la Unión Europea ("TJUE").

Si las transacciones (operaciones económicas) no han tenido lugar realmente

Desgraciadamente, la práctica en Lituania y en otros Estados miembros de la UE demuestra que a menudo surgen incertidumbres para los contables e incluso se convierten en objeto de litigios fiscales cuando se establece que las transacciones (operaciones económicas) no han tenido lugar realmente. En ese caso, no puede ejercerse el derecho a deducir el IVA y no es necesario demostrar la falta de honradez. Estos últimos casos deben examinarse en la jurisprudencia del Tribunal Supremo Administrativo.

Por ejemplo, en un nuevo asunto ante el Tribunal Supremo Administrativo, el objeto del litigio es si las autoridades tributarias estaban legitimadas y justificadas al concluir que las transacciones económicas entre la demandante y otras empresas no tuvieron lugar y que, por tanto, la empresa debía pagar un impuesto adicional.

En este caso, en respuesta a las alegaciones de la recurrente de que las autoridades tributarias deberían haber investigado la buena fe de la sociedad, el Tribunal señaló que la falta de honradez de un operador económico sólo puede probarse si se demuestra la existencia de una operación económica real, mientras que la conclusión de que no se han producido operaciones económicas niega la obligación de probar la mala fe de la persona que pretende ejercer el derecho a deducir el IVA. Además, el Tribunal Supremo Administrativo subrayó que, al valorar las pruebas, el tribunal debe guiarse no sólo por las reglas de la prueba, sino también por las leyes de la lógica, los criterios de justicia, razonabilidad y equidad.

Cabe señalar que en el recurso interpuesto, la demandante presentó un grupo de argumentos relativos a las transacciones con JSC X y afirmó que efectivamente había adquirido e instalado mercancías de JSC X para sus clientes. El Tribunal de Apelación discrepó de estos argumentos de la demandante.

Asimismo, cabe señalar que el recurrente también alegó que no se había tenido en cuenta la orden penal del tribunal de distrito. En respuesta, el Tribunal Supremo Administrativo señaló que en la orden penal del tribunal de distrito a la que se refiere el recurrente, era el gerente, y no JSC S, quien era el acusado y fue el gerente quien fue declarado culpable del delito penal. En vista de lo anterior, no hay motivos para anular las multas impuestas sobre la base del artículo 132 de la Ley de impuestos a causa de una multa impuesta a otra persona en una causa penal.

El Tribunal Supremo Administrativo señaló que las pruebas del caso deben valorarse sistemáticamente. El caso establece que la factura del IVA indica al gerente como vendedor de los bienes. Está probado que no era empleado de JSC X en ese momento. La factura del IVA no indica la persona que aceptó la mercancía, sólo la firma. Los registros contables muestran que la demandante pagó a JSC X en efectivo por las ventanas y puertas adquiridas. Las ventanas y puertas fueron pagadas por un gerente por parte del solicitante, y el dinero recibido fue depositado por el gerente, como representante de JSC X, en la caja registradora de JSC X, pero no se aportaron documentos justificativos. Según los documentos contables, para la liquidación se utilizó un préstamo a nombre de una persona física (el director formal), pero en su explicación el gerente declaró que no prestó dinero al solicitante de una persona física. JSC X no declaró las entregas sujetas a IVA en su declaración inicial de IVA, ni tampoco en otra factura de IVA. Además, los asientos contables de JSC X confirman que JSC X no poseía las existencias (ventanas y puertas) cuya compra a la demandante había contabilizado.

El Tribunal Supremo Administrativo consideró que la administración tributaria y el tribunal estaban justificados al afirmar que el derecho del contribuyente a deducir el IVA no podía ejercerse en el caso de transacciones económicas que no habían tenido lugar realmente. Señaló que el Tribunal Supremo Administrativo ha declarado en sus sentencias que si se establece que las transacciones (operaciones económicas) no tuvieron lugar realmente, no puede ejercerse el derecho a deducir el IVA. Sin embargo, ¿cuáles fueron las circunstancias concretas apreciadas por el tribunal, que son relevantes en la práctica?

Según el Tribunal Supremo Administrativo, las pruebas antes mencionadas y otras recabadas por la administración tributaria confirman que la recurrente no compró a JSC X las ventanas y puertas especificadas en la factura del IVA. Las pruebas presentadas por la recurrente se basan en consideraciones subjetivas y, a la luz de los hechos expuestos, no son suficientes para demostrar que las transacciones económicas tuvieron lugar. Según el Tribunal Supremo Administrativo, las alegaciones del recurrente se contradicen con los documentos contables objetivos, por lo que fueron rechazadas por el Tribunal Supremo Administrativo. En ausencia de una operación económica real, el derecho del contribuyente a deducir el IVA no puede ejercerse, ya que no existe objeto de IVA y se considera que el documento contable presentado por el contribuyente, aunque contenga los requisitos formales establecidos en la legislación, carece de todo efecto jurídico.

Mencionemos brevemente algunos hechos concretos relevantes. Por ejemplo, el hecho de que el recurrente presentara también un grupo de alegaciones relativas a la compra de servicios de construcción a JSC Z e indicara que los servicios se prestaron efectivamente. El Tribunal Supremo Administrativo no consideró probados estos argumentos. Observó que no se habían presentado los contratos con JSC Z ni los certificados de obras realizadas. El director-gerente de la demandante, que representaba a JSC Z en la negociación de las obras, no pudo indicar cómo se encontró JSC Z y no pudo dar ninguna respuesta concreta. Desde la creación de la sociedad anónima Z, el único trabajador con contrato laboral falleció posteriormente. Evidentemente, para que la JSC Z pudiera realizar los trabajos mencionados en las facturas de IVA en cuestión, habría necesitado medios humanos y materiales. Sin embargo, el caso demuestra que no había más empleados que el director de JSC Z. Aparte de las propias facturas del IVA y los documentos de pago, no se presentó ningún otro documento (por ejemplo, certificados de transferencia de materiales de construcción) para justificar el trabajo realizado por JSC Z. Aunque el director de la demandante afirmó en su explicación que algunos de los materiales se habían quedado en los locales comprados a JSC P, el director de JSC P lo negó. No había ningún saldo de materiales de construcción en la contabilidad de la demandante. La demandante no había comprado ningún material de construcción durante el período en cuestión. Las autoridades tributarias alegaron que, según los documentos presentados, durante el período en cuestión la demandante había adquirido varias existencias que teóricamente podrían haberse utilizado para reparaciones, pero o bien las cantidades no se corresponden con las cantidades de obra declaradas en las facturas de IVA de JSC Z, o bien no es posible determinar dónde se utilizaron las existencias adquiridas, ya que no existen certificados de desalmacenamiento. Las alegaciones relativas a la utilización de materiales de construcción para reparaciones no están respaldadas por ninguna prueba.

A la luz de lo anterior, el Tribunal Supremo Administrativo coincidió con la conclusión de la Inspección Tributaria de que la demandante no adquirió a JSC Z los servicios mencionados en las facturas del IVA controvertidas. Por consiguiente, el Tribunal Supremo Administrativo consideró justificadamente que, a falta de transacciones económicas, las pretensiones de la recurrente de que se reconocieran los gastos a efectos del cálculo del impuesto de sociedades carecían de base jurídica y fueron desestimadas por el Tribunal.

Prueba de la inexistencia de una operación económica real

En el contexto de la evaluación de documentos por contables y de los desacuerdos con las autoridades fiscales, la denegación de una deducción del IVA en ausencia de una transacción real y la asignación de la carga de la prueba son importantes. Por ejemplo, en un caso, el panel de jueces del Tribunal Supremo Administrativo de Letonia, tras evaluar los documentos contenidos en el material de inspección fiscal, decidió que la administración tributaria había reunido suficientes datos fácticos para refutar el contenido de la transacción económica registrada en la factura de IVA de JSC, así como la realidad de la transacción, mientras que el demandante no había aportado pruebas objetivas de la entrega efectiva de los bienes/servicios a los que se refería dicha factura de IVA. En el presente asunto, las autoridades tributarias limitaron el derecho de la demandante a deducir el IVA sobre la base de la factura de IVA de JSC, al demostrar que la demandante no había recibido efectivamente bienes y servicios sobre la base de dicha factura de IVA.

En este caso, el Tribunal Supremo Administrativo observó acertadamente que el mero hecho de que el recurso de la demandante no se base en datos fácticos objetivos, a partir de los cuales la demandante cuestiona los datos recogidos por la administración tributaria, no invalida las conclusiones de la administración tributaria en cuanto a la realidad de la operación. El Tribunal de Primera Instancia, teniendo en cuenta el reparto de la carga de la prueba pertinente en el presente litigio, valoró correctamente las pruebas reunidas en el asunto y llegó a la conclusión razonable de que la operación a la que se refiere la factura del IVA a nombre de la SGA no tuvo lugar, es decir, que no es posible la deducción del IVA sobre la base de la factura.

Sin embargo, el Tribunal Supremo Administrativo se mostró de acuerdo con las alegaciones del recurso de casación en el sentido de que el Tribunal de Primera Instancia, al examinar el asunto, no valoró las circunstancias expuestas en la reclamación de la demandante ante el Tribunal de Primera Instancia en relación con el cálculo de los importes adicionales de IVA en relación con otra factura de IVA a crédito emitida por JSC, y no aclaró las circunstancias relevantes para el caso en relación con esta operación, sino que se limitó a reproducir las alegaciones de la demandada en la respuesta a la reclamación de la demandante, es decir, no examinó el fondo de esa parte del litigio tributario. Por lo tanto, a la luz de lo anterior, el Tribunal Supremo Administrativo consideró que el Tribunal de Primera Instancia infringió normas procesales de Derecho y que esta infracción pudo dar lugar a una decisión incorrecta en el asunto y, por consiguiente, estimó el recurso de la demandante, anuló la sentencia del Tribunal de Primera Instancia recurrida y remitió el asunto al Tribunal de Primera Instancia para un nuevo examen.