Affaire FedEx devant la CJCE : Violations douanières et implications en matière de TVA

Federal Express (FedEx), l'une des plus grandes entreprises internationales de messagerie, s'est retrouvée en litige avec l'Office principal des douanes allemand concernant l'importation de marchandises dans l'UE. L'affaire concerne 18 lots de marchandises importées de pays non membres de l'UE, qui sont ensuite transférées d'un pays de l'UE à l'autre au cours de la procédure. En raison de violations présumées des procédures douanières, l'Office principal des douanes allemand a imposé des droits de douane à l'importation et la TVA à FedEx.

Contexte de l'affaire

En janvier 2008, FedEx a transporté des marchandises en provenance de trois pays non membres de l'UE, Israël, le Mexique et les États-Unis, soumises à des droits de douane à l'importation, vers différents destinataires en Grèce. Les marchandises ont d'abord été transportées par voie aérienne jusqu'à Francfort, en Allemagne, en 18 lots distincts, avant d'être acheminées en Grèce, également par voie aérienne. En octobre 2008, les autorités douanières grecques ont informé les autorités allemandes que les marchandises acheminées vers la Grèce violaient la réglementation douanière.

En conséquence, le bureau principal des douanes allemand (GPCO) a déterminé que 14 des 18 lots n'avaient pas été présentés de manière adéquate aux douanes allemandes, comme l'exige le code des douanes de l'UE. En outre, le GPCO a conclu qu'une telle action constituait une entrée illégale sur le territoire douanier de l'UE. Par conséquent, le GPCO a constaté qu'une dette douanière était née pour quatre lots en raison de l'introduction irrégulière de ces marchandises sur le marché de l'UE.

Pour trois des 18 lots, le GPCO a établi que les marchandises étaient arrivées en dépôt temporaire à l'aéroport de Francfort mais avaient été acheminées vers Athènes, en Grèce, sans être placées sous le régime de transit communautaire externe requis. Les marchandises ont donc été sorties de l'entrepôt sans autorisation appropriée. En ce qui concerne le dernier lot, pour lequel la procédure de transit externe avait été correctement accomplie de Paris à Francfort, les marchandises ont encore été déplacées de l'entrepôt de Francfort sans l'autorisation nécessaire.

En conséquence, les 30 novembre et 1er décembre 2010, le GPCO a émis cinq avis à FedEx, exigeant le paiement des droits de douane à l'importation pour les 18 lots. En outre, il a déterminé que la TVA à l'importation était également due, en appliquant les mêmes règles que pour les droits de douane, comme indiqué dans la loi allemande sur la TVA.

FedEx a payé les droits de douane et la TVA à l'importation comme le demandait le GPCO. Toutefois, en novembre 2011, FedEx a présenté une demande de remboursement, affirmant qu'elle avait payé les taxes deux fois, ce qui est contraire à la législation de l'UE. La société a ajouté que les marchandises ont été mises en libre pratique à Athènes, où les autorités grecques ont perçu les droits d'importation et la TVA correspondants. Cependant, le GPCO a rejeté ces demandes de remboursement.

À la suite des plaintes déposées par FedEx, la GPCO a ajusté les taux d'imposition dans deux des cinq avis initiaux et a procédé à un remboursement partiel. Néanmoins, FedEx a décidé d'intenter une action en justice contre la GPCO devant le tribunal des finances de Hesse, en Allemagne, et de contester les cinq avis. En fin de compte, FedEx a fait valoir que, puisque les marchandises ont été expédiées en Grèce sans entrer dans l'économie allemande, il n'y a pas d'obligation d'acquitter la TVA allemande à l'importation.

Après avoir examiné tous les faits de l'affaire et appliqué la jurisprudence établie, la Cour des finances n'était pas certaine que la TVA à l'importation avait été valablement supportée en Allemagne pour les marchandises en question. Elle a donc suspendu la procédure et posé deux questions à la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE).

Principales questions de la demande de décision

Compte tenu de l'incertitude juridique concernant la définition de l'importation aux fins de la TVA, la Cour des finances a demandé si, en vertu de la directive TVA de l'UE, en particulier les articles 2(1)(d) et 30, l'importation exige que les biens introduits dans l'UE entrent dans son réseau économique, ou si le simple risque d'une telle entrée est suffisant pour déclencher l'assujettissement à la TVA.

Si la CJCE détermine que l'importation est soumise à la condition que les biens entrent dans le réseau économique de l'UE, la deuxième question soulevée est de savoir si les biens entrent automatiquement dans le réseau économique lorsqu'ils ne sont pas placés sous une procédure douanière appropriée ou qu'ils en sont ultérieurement retirés en raison d'un comportement illégal, ou si une présomption supplémentaire est nécessaire, comme le fait que les biens peuvent avoir été consommés ou utilisés sur le territoire fiscal du pays de l'UE où la violation douanière s'est produite.

Article applicable de la directive TVA de l'UE

La CJCE a interprété les dispositions pertinentes du code des douanes de l'UE et de la directive TVA de l'UE pour répondre aux questions soulevées. Plus précisément, la CJCE a interprété les articles 40, 50, 91(1)(a), 202(1) et (2), et 203(1) et (2) du Code des douanes.

En ce qui concerne la directive TVA de l'UE, la CJCE a examiné l'article 2, paragraphe 1, point d), qui établit que l'importation de biens est soumise à la TVA, et l'article 30, qui définit l'importation comme l'entrée dans l'UE de biens qui ne sont pas en libre circulation, avec une extension à certains biens provenant de territoires tiers au sein de la zone douanière de l'UE. En outre, les articles 60 et 61, qui stipulent que le lieu d'importation est l'État membre où les biens entrent dans l'UE, et qui prévoient une exception à cette règle, respectivement, ont également été interprétés.

En outre, l'article 70 précise que la TVA devient exigible au moment de l'importation des biens, et l'article 71 définit plus précisément cette notion en indiquant que si les biens sont soumis à un régime douanier spécifique au moment de leur entrée dans l'UE, la TVA ne devient exigible qu'à l'expiration de ce régime. Par conséquent, dans les cas où des droits de douane s'appliquent, la TVA est perçue au moment où ces droits deviennent exigibles. En revanche, en l'absence de droits de douane, les pays de l'UE doivent suivre les règles régissant les droits de douane pour déterminer quand la TVA est exigible.

Règles nationales allemandes en matière de TVA

Outre les paragraphes 1, 13(2) et 21(2) de la loi allemande sur la TVA, la CJCE a également cité le paragraphe 14 du règlement fédéral sur l'exonération de la taxe à l'importation comme étant la disposition la plus pertinente en l'espèce. Les paragraphes de la loi allemande sur la TVA soulignent que l'importation de biens sur le territoire allemand est soumise à la taxe à l'importation, qui est exigible en même temps que les droits de douane.

En outre, le paragraphe 14 précise que la taxe sur le chiffre d'affaires à l'importation doit être remboursée ou remise dans les cas prévus aux articles 235 à 242 du code des douanes de l'UE, ces dispositions et leurs modalités d'application s'appliquant également par analogie.

Importance de l'affaire pour les assujettis

Étant donné que l'affaire traite de la question de savoir quand et où la TVA est due sur les biens importés, en particulier dans les cas de transit à travers plusieurs pays de l'UE, elle peut être cruciale pour les entreprises de messagerie, de logistique et de commerce électronique opérant dans l'UE. L'affaire précise si la simple violation des formalités douanières dans un pays de transit entraîne automatiquement l'assujettissement à la TVA, ce qui est particulièrement utile pour les entreprises qui gèrent des chaînes d'approvisionnement complexes et des livraisons internationales.

Analyse des conclusions de la Cour

En ce qui concerne la première question, la CJCE a noté que les questions posées par les juridictions nationales sont présumées pertinentes et qu'elle ne refusera d'y répondre que si la demande est manifestement sans rapport avec l'affaire ou si elle ne s'inscrit pas dans un contexte juridique ou factuel suffisant.

La CJCE a ajouté que la directive européenne sur la TVA stipule clairement que l'importation de biens est soumise à la TVA, et que l'importation signifie l'entrée dans l'UE de biens qui ne sont pas en libre circulation. En outre, selon une jurisprudence constante, la TVA n'est censée s'appliquer qu'aux biens qui entrent effectivement dans le réseau économique de l'UE et qui sont susceptibles d'y être consommés.

Selon les faits présentés, la CJCE a conclu qu'il ressort de la déclaration du Tribunal fédéral que les biens en question ont finalement été transportés en Grèce, où ils ont été consommés. Ce fait confirme que les marchandises sont entrées dans le réseau économique de l'UE, tel que défini par la directive TVA de l'UE. Étant donné que les marchandises ont été consommées au sein de l'UE, la nature hypothétique de la question la rend irrecevable selon les critères établis par la CJCE pour les décisions préjudicielles.

Cependant, la CJCE n'a pas rejeté la seconde question comme irrecevable et a noté que si l'article 60 de la directive TVA de l'UE définit le lieu d'importation comme le pays de l'UE où les biens sont physiquement situés lorsqu'ils entrent dans l'UE, l'article 61 prévoit une dérogation. Par conséquent, si des biens qui ne sont pas en libre circulation sont placés sous des régimes douaniers spécifiques, tels que le transit externe ou l'admission temporaire en exonération totale de droits, le lieu d'importation est déplacé vers le pays de l'UE où ces régimes prennent fin au moment de l'entrée.

En outre, la CJCE a souligné l'importance de l'article 71, paragraphe 2, qui dispose que lorsque les biens importés sont soumis à des droits de douane, à des prélèvements agricoles ou à des taxes similaires dans le cadre de la politique de l'UE, la TVA devient exigible au moment où ces droits sont dus. Il ressort d'une jurisprudence bien établie que la TVA à l'importation et les droits de douane présentent des caractéristiques fondamentales similaires : ils résultent tous deux de l'acte d'importer des biens dans l'UE et de leur circulation ultérieure dans les économies des pays de l'UE.

Sur la base des faits de l'espèce, la CJCE a précisé que lorsque des marchandises soumises à des droits à l'importation sont soustraites à la surveillance douanière dans une zone franche et ne s'y trouvent plus, il est généralement présumé que ces marchandises ont pénétré dans le réseau économique de l'UE. Étant donné que les marchandises ont été introduites illégalement sur le territoire douanier de l'UE, plus précisément en Allemagne, on peut présumer qu'elles ont pénétré dans le réseau économique de l'UE en Allemagne.

Un principe similaire s'applique aux marchandises qui ont été introduites légalement mais qui ont ensuite été soustraites à la surveillance douanière alors qu'elles se trouvaient encore en Allemagne. Ces marchandises sont considérées comme étant entrées dans le réseau économique de l'UE en Allemagne, où elles ont cessé d'être sous contrôle douanier.

Toutefois, l'avocat général a souligné que cette présomption peut être renversée s'il peut être démontré que, malgré les infractions douanières et la dette douanière qui en résulte en Allemagne, les marchandises sont entrées dans le réseau économique de l'UE dans un autre pays de l'UE, tel que la Grèce, où elles ont finalement été consommées. Dans ce cas, la TVA à l'importation est due dans ce pays de l'UE.

Par conséquent, bien que les marchandises aient fait l'objet d'infractions à la législation douanière en Allemagne, elles ont simplement été transférées d'un avion à l'autre à l'intérieur du territoire allemand. En raison de ces infractions, le GPCO a perdu le contrôle des marchandises, et notamment la possibilité de suivre leurs mouvements. Néanmoins, tout au long de la procédure, il a été établi que les marchandises ont été transportées en Grèce, où elles ont été consommées.

Décision finale des tribunaux

Bien que la CJCE ait déclaré la première question irrecevable, elle a conclu que les violations des règles douanières dans un pays de l'UE, qui entraînent une dette douanière, ne suffisent pas pour conclure que les marchandises sont entrées dans le réseau économique de l'UE dans ce pays de l'UE.

Puisqu'il a été prouvé que les marchandises ont été transportées et consommées dans un autre pays de l'UE, en l'occurrence la Grèce, ce pays est considéré comme la destination finale et le point d'entrée dans le réseau économique de l'UE. Par conséquent, la TVA à l'importation est due uniquement en Grèce.

Conclusion

L'arrêt de la CJCE renforce le principe selon lequel la TVA à l'importation doit refléter la réalité économique, et pas seulement des erreurs de procédure, et souligne que la TVA n'est exigible que dans le pays de l'UE où les biens sont finalement consommés. Une telle décision garantit que la responsabilité fiscale n'est pas injustement dupliquée à travers les frontières en raison d'erreurs logistiques ou d'irrégularités douanières.

Source: Affaire C-26/18 - Federal Express Corporation Deutsche Niederlassung v German Principal Customs Office, Directive TVA de l'UE, Règlement (CEE) n° 2913/92 du Conseil - Code des douanes