Dans l'une des affaires les plus attendues, avec plus de EUR 1,5 million de TVA et d'intérêts en jeu, le litige opposant Stellantis Portugal à l'Administration fiscale et douanière portugaise soulève une question fondamentale : comment les structures de prix intragroupe interagissent-elles avec les obligations en matière de TVA ? L'affaire Stellantis pose la question de savoir si des ajustements de prix de transfert courants entre sociétés liées peuvent être requalifiés en prestations de services taxables au sens du droit de la TVA de l'EU — une question aux conséquences importantes pour les multinationales opérant au sein de l'EU.

Contexte de l'affaire

General Motors opérait par l'intermédiaire d'un groupe de sociétés comprenant des fabricants et des sociétés de distribution nationales. Au sein de ce groupe, certaines sociétés connues sous le nom de fabricants d'équipements d'origine (OEM) produisaient des véhicules, des pièces et des accessoires, ou les fournissaient à d'autres sociétés du groupe. Ces autres sociétés, désignées comme des compagnies de vente nationales ou des organisations de vente nationales (NSC ou NSO), étaient chargées de distribuer ces produits sur des marchés nationaux spécifiques.

GMP faisait également partie de ce groupe et jouait le rôle de société portugaise de vente et de distribution. Plus précisément, la société achetait des véhicules aux OEM dans l'EU et les revendait à des concessionnaires indépendants au Portugal, qui les commercialisaient ensuite auprès des consommateurs finaux.

Cependant, dans certains cas, les véhicules présentaient des défauts de fabrication entraînant des campagnes de rappel, des problèmes couverts par les politiques de garantie du fabricant, ou des questions liées aux services d'assistance routière. Dans ces cas, les clients amenaient leurs véhicules chez les concessionnaires indépendants pour réparation ; ceux-ci effectuaient les travaux dans leurs propres locaux et facturaient ensuite à GMP les coûts de réparation, TVA comprise.

Par l'intermédiaire de GMP, General Motors informait les OEM du groupe du total des coûts engagés pour la distribution des véhicules et des pièces, incluant non seulement les dépenses liées aux réparations, mais aussi les charges d'exploitation générales telles que le personnel, l'électricité et le marketing. Ces coûts faisaient ensuite partie d'un système de prix interne plus large utilisé au sein du groupe.

En 2004, en vertu de l'accord intragroupe, les prix auxquels les OEM vendaient des véhicules et des pièces aux compagnies de vente nationales telles que GMP étaient structurés de manière à garantir à GMP une marge bénéficiaire prédéterminée. Le prix de transfert était calculé en partant du prix de vente externe attendu aux concessionnaires, puis en déduisant les coûts de distribution et la marge bénéficiaire convenue. En conséquence, le prix d'achat initial n'était que provisoire, et les prix étaient ajustés à la fin de chaque exercice comptable afin que le bénéfice réel de GMP corresponde à la marge convenue, les ajustements étant effectués par le biais de notes de crédit ou de débit émises par les OEM.

À l'issue du contrôle fiscal de l'exercice 2006 de GMP, l'Administration fiscale portugaise a établi que les OEM sont responsables des réparations découlant de défauts de fabrication, de réclamations au titre de la garantie et de l'assistance routière. Elle a également conclu que GMP avait initialement pris en charge ces coûts de réparation avant de les récupérer par le biais d'ajustements des prix de transfert avec les OEM. GMP avait donc effectivement fourni des services de réparation aux OEM au Portugal.

En conséquence, l'Administration fiscale a considéré que ces services étaient soumis à la TVA et a émis un avis d'imposition obligeant la société à payer plus de EUR 1,5 million de TVA, majorée d'intérêts. GMP a contesté cette décision devant le Tribunal administratif et fiscal de Sintra, faisant valoir que les ajustements des prix de transfert entre GMP et les OEM ne constituaient pas des paiements pour des services de réparation. Au contraire, la société affirmait que ces ajustements étaient de simples corrections internes de prix au sein de la structure du groupe et ne représentaient pas une contrepartie pour un quelconque service taxable, tel que des réparations de véhicules.

Après que le tribunal de première instance eut accueilli ces arguments et annulé l'avis d'imposition, l'Administration fiscale a interjeté appel devant le Tribunal administratif central du Sud, qui a infirmé cette décision en faveur de l'administration. GMP, qui, au cours de cette procédure, est devenue Opel Portugal avant d'être absorbée par Stellantis Portugal, a formé un pourvoi devant le Tribunal suprême administratif portugais.

Le Tribunal suprême administratif a suspendu la procédure et a soumis une question à la CJUE afin qu'elle précise comment le droit de l'EU en matière de TVA devait être interprété dans cette situation.

Questions principales de la demande de décision préjudicielle

Le Tribunal suprême administratif s'est concentré sur une seule question et a demandé à la CJUE si l'article 2 de la Sixième Directive TVA devait être compris comme signifiant qu'une « prestation de services à titre onéreux » inclut un mécanisme dans lequel le prix de vente des véhicules est ajusté en vertu d'un contrat préexistant entre sociétés liées. Ce contrat garantissait notamment une marge bénéficiaire minimale à la compagnie de vente nationale et prévoyait des corrections périodiques des prix de transfert par le biais de notes de crédit ou de débit émises par les OEM au sein du groupe General Motors.

Articles applicables de la Directive TVA de l'EU

Bien que la Sixième Directive TVA ait été formellement remplacée par la Directive 2006/112/CE, communément appelée Directive TVA de l'EU, à compter du 1er janvier 2007, la CJUE a relevé qu'elle continuait de régir l'affaire, les faits pertinents s'étant produits avant cette date. En conséquence, la CJUE a examiné et interprété les articles 2, 6 et 11 de la Sixième Directive TVA, qui établissent que la TVA n'est exigible que lorsqu'il existe un lien direct entre le service fourni et le paiement reçu, et définissent la manière dont cette contrepartie doit être mesurée.

Règles nationales de TVA au Portugal

En plus des règles applicables à l'échelle de l'EU, la CJUE a également examiné les articles 1(1)(a) et 4 de la loi nationale sur la TVA, qui s'aligne étroitement sur les règles de TVA de l'EU en définissant largement les services taxables et en garantissant que les structures intermédiaires n'empêchent pas l'application de la TVA lorsqu'une opération taxable existe.

Importance de l'affaire pour les assujettis

L'affaire Stellantis revêt une importance pratique considérable pour toute entreprise opérant au sein d'une structure de groupe multinational, en particulier celles qui s'appuient sur des accords intragroupe pour régir les prix de transfert et la répartition des coûts.

Pour les assujettis, l'affaire aborde plusieurs domaines essentiels, notamment l'interprétation de ce qui constitue une « prestation de services à titre onéreux » au sens du droit de la TVA de l'EU, les conditions dans lesquelles un lien direct entre un service et sa contrepartie doit exister pour que la TVA s'applique, l'importance du cadre juridique sous-jacent aux accords intragroupe, et la question de savoir si ces accords comportent des obligations réciproques explicites ou servent uniquement d'instruments de correction des prix.

Analyse des conclusions du Tribunal

Avant d'interpréter les règles et réglementations de l'EU en matière de TVA et de répondre à la question posée, la CJUE a répondu aux doutes de la Commission européenne concernant la recevabilité de la demande de décision préjudicielle.

Plus précisément, la Commission s'interrogeait sur le fait de savoir si le tribunal portugais avait clairement expliqué si les montants crédités ou débités entre GMP et les OEM correspondaient spécifiquement aux coûts de réparation des véhicules, ou s'ils reflétaient également d'autres éléments, tels que des ajustements destinés à garantir une marge bénéficiaire préalablement convenue pour GMP.

Cependant, la CJUE a considéré que le tribunal portugais avait fourni un contexte factuel suffisant, même sous une forme résumée, et qu'il était possible de comprendre le cœur du litige. La CJUE a donc conclu que la demande de décision préjudicielle était recevable.

La CJUE a commencé son analyse en rappelant que, selon la jurisprudence constante, une prestation de services n'est soumise à la TVA que lorsqu'il existe un lien direct entre le service fourni et le paiement reçu. Pour que ce principe s'applique, il doit exister une relation juridique entre le prestataire de services et le destinataire comportant une exécution réciproque, c'est-à-dire que le paiement constitue la contrepartie effective d'un service identifiable fourni au destinataire.

Dans la présente affaire, la chaîne de distribution est décrite comme standard : les biens passent du fabricant au distributeur, puis aux détaillants avant d'atteindre les consommateurs. Dans les cas où des défauts apparaissaient sur les véhicules, les concessionnaires indépendants effectuaient les réparations nécessaires et facturaient à General Motors, par l'intermédiaire de GMP, les coûts de réparation correspondants. GMP transmettait aux OEM des informations sur les coûts qu'elle avait supportés, incluant non seulement les dépenses de réparation, mais aussi les charges d'exploitation plus larges telles que le personnel, l'électricité et le marketing.

La CJUE a en outre relevé qu'en vertu de l'accord intragroupe de 2004, GMP bénéficiait d'une marge bénéficiaire prédéterminée sur la revente de véhicules. De même, pour maintenir cette marge, les OEM ajustaient les prix de transfert des véhicules en fonction de la structure totale des coûts supportés par GMP, incluant à la fois les coûts de distribution et les coûts liés aux réparations. Enfin, la CJUE a reconnu que ces ajustements étaient mis en œuvre par le biais de notes de crédit ou de débit émises par les OEM à GMP.

Sur la base de ce contexte factuel, la CJUE a identifié que la seule relation juridique entre GMP et les OEM au sein du groupe General Motors était l'accord intragroupe de 2004. Cet accord régissait principalement le mécanisme de fixation des prix de transfert pour les véhicules vendus par les OEM à GMP et visait à garantir que GMP atteigne une marge bénéficiaire prédéterminée grâce à des ajustements de prix ultérieurs.

Cependant, l'accord ne comprenait aucune clause indiquant que GMP était contractuellement tenue de fournir des services de réparation aux OEM en échange d'une contrepartie, ni n'établissait de cadre juridique en vertu duquel ces travaux de réparation seraient rémunérés en tant que service distinct.

De manière significative, sur la base des informations fournies par le tribunal portugais, il n'existait aucune autre relation juridique distincte entre GMP et les OEM portant spécifiquement sur des services de réparation fournis à titre onéreux. En conséquence, la CJUE n'a pu identifier aucun accord réciproque en vertu duquel GMP fournirait des services de réparation aux OEM et recevrait en retour une contrepartie pour ces services.

Dans l'hypothèse où un tel accord existerait, la CJUE a ajouté qu'il devrait être établi si les ajustements du prix de transfert représentent un paiement effectif pour un service spécifique fourni par GMP. Pour qu'un lien direct existe entre un service et sa contrepartie, le paiement doit être certain, non volontaire et suffisamment déterminable.

En l'espèce, les ajustements du prix de transfert n'étaient pas calculés uniquement sur la base des coûts de réparation facturés par les concessionnaires indépendants à GMP. Au contraire, ces ajustements tenaient également compte des charges d'exploitation plus larges de GMP, ce qui signifie que les dépenses de réparation ne constituaient qu'un facteur parmi d'autres dans la détermination des montants finaux.

Un autre facteur significatif est que les différents coûts de distribution de GMP n'étaient pris en compte que pour garantir l'atteinte d'une marge bénéficiaire prédéterminée. En conséquence, une fois que GMP avait obtenu cette marge, il n'était pas garanti que les OEM rembourseraient l'intégralité de ses coûts individuels. Par conséquent, tout lien entre les éventuels services de réparation fournis par GMP et les ajustements du prix de transfert apparaît, au mieux, indirect, plutôt que constitutif du lien direct requis à des fins de TVA.

La décision finale du Tribunal

La CJUE a jugé qu'un ajustement du prix de transfert pour des véhicules automobiles au sein d'un groupe d'entreprises, tel que General Motors, ne constitue pas en soi une contrepartie pour une « prestation de services à titre onéreux ». Pour qu'un tel ajustement soit traité comme une contrepartie taxable, il doit exister une relation juridique authentique entre les sociétés impliquant des obligations réciproques.

Ces obligations réciproques renvoient principalement à la société acquéreuse qui fournit des services identifiables à la société cédante, l'ajustement représentant le paiement de ces services spécifiques. Il est indispensable qu'il existe un lien direct entre le service fourni et la contrepartie reçue.

Conclusion

La CJUE a finalement précisé qu'en l'absence d'une relation de service réciproque claire et d'un lien direct, l'ajustement du prix de transfert demeure un mécanisme financier de fixation des prix au sein du groupe et non une prestation de services soumise à la TVA. Cette décision revêt une importance capitale pour toutes les grandes entreprises internationales opérant en groupe, car elle confirme que les ajustements de prix de transfert intragroupe, même lorsqu'ils intègrent des coûts tels que des réparations, des garanties ou une assistance routière, ne déclencheront pas automatiquement des obligations en matière de TVA.

Source : Affaire C‑603/24 - Stellantis Portugal v Tax and Customs Authority, Portugal, Directive TVA de l'EU