Dans son jugement du 8 mai 2026, le tribunal de district de Gelderland a abordé une question récurrente de la pratique néerlandaise en matière de VAT : quand un assujetti peut-il déduire la VAT en amont figurant sur une facture, et quand le taux zéro peut-il s'appliquer à une livraison intracommunautaire ultérieure, lorsque la chaîne d'opérations présente des indices manifestes de fraude ? L'affaire concernait une société commerciale néerlandaise qui réclamait d'importants remboursements de VAT sur des factures d'un fournisseur ultérieurement identifié comme missing trader, tout en déclarant des reventes à un client français assorties de graves indicateurs de fraude.

Le jugement applique, dans une seule affaire, les deux piliers du cadre probatoire de la Cour suprême relatif à la déduction fondée sur les factures : la présomption réfragable selon laquelle le destinataire de la facture est le bénéficiaire réel de la livraison, et l'exigence distincte, tout aussi stricte, selon laquelle le transport physique vers un autre État membre doit être démontré avant que le taux zéro puisse s'appliquer. Il illustre également la manière dont les tribunaux traitent un contribuable qui, après avoir perdu son conseiller fiscal, doit étayer d'importantes réclamations avec guère plus que des photographies, des négociations WhatsApp non vérifiables et des factures de stockage qui ne correspondent pas aux marchandises litigieuses.

Faits et contexte

La demanderesse, une B.V. néerlandaise constituée en 2018, faisait le commerce de lots de stocks excédentaires et résiduels (« restpartijgoederen »). Aux deuxième et troisième trimestres 2020, elle affirmait avoir acheté des marchandises à un fournisseur néerlandais ([naam bedrijf 1]) et les avoir revendues à un client français ([naam bedrijf 2]), en déclarant les livraisons ultérieures au taux zéro en tant qu'opérations intracommunautaires.

La demanderesse a demandé un remboursement de VAT de 47 045 € pour le deuxième trimestre 2020 et de 87 795 € pour le troisième, fondé principalement sur la VAT en amont facturée par le fournisseur dans quatre factures pour le deuxième trimestre (51 536,52 €) et six pour le troisième (77 254,79 €). Le fournisseur avait facturé de la VAT néerlandaise mais n'avait jamais déclaré la VAT en aval correspondante, ne déposant que des déclarations à zéro. Les autorités fiscales l'ont ultérieurement identifié comme missing trader, radié à la fin de 2020.

Une enquête auprès de tiers a révélé que la personne formellement inscrite comme associé du fournisseur n'y était en réalité pas impliquée ; l'associé réel vivait en France et, une fois contacté, a confirmé qu'il était l'associé, a déclaré que l'entreprise n'avait aucune activité et a expliqué que l'intention avait été qu'elle exerce comme entrepreneur en construction. Il a nié avoir fourni des marchandises à la demanderesse. Les achats et les reventes, dépassant un demi-million d'euros, auraient été réglés en espèces, sans reçus ni relevés bancaires, et les négociations se seraient déroulées par des messages Facebook et WhatsApp non conservés.

Le client français n'était pas mieux loti. Les autorités fiscales françaises ont établi qu'il n'avait déposé aucune déclaration de VAT depuis 2019, n'avait déclaré aucune acquisition intracommunautaire, utilisait une adresse enregistrée qui n'était qu'un simple bureau virtuel impropre au déchargement de camions, et que les plaques d'immatriculation figurant sur les lettres de voiture CMR ne correspondaient à aucun véhicule du système d'immatriculation français. Son dirigeant était un prête-nom et une procédure pénale avait été engagée.

La demanderesse s'appuyait également sur des factures de stockage pour des services d'entreposage de palettes et de chargement/déchargement, affirmant que les marchandises achetées au fournisseur avaient été stockées dans l'attente de leur enlèvement par le client français. Une enquête sur site a révélé que l'entrepôt n'avait été loué ni par la demanderesse ni par le fournisseur au cours de la période concernée, et que les quantités de palettes facturées (33 palettes) ne correspondaient pas aux quantités prétendument livrées par le fournisseur (10 palettes).

Sur la base de ces constatations, l'Inspecteur a refusé tout remboursement pour le deuxième trimestre et n'a accordé qu'un remboursement partiel pour le troisième, en rejetant la VAT facturée par le fournisseur. La demanderesse a formé une réclamation puis, après le rejet de ses réclamations, a saisi le tribunal de district.

Le litige

Devant le tribunal de district, deux questions étaient centrales : premièrement, si la demanderesse était en droit de déduire la VAT en amont facturée sur les factures du fournisseur et, deuxièmement, si la demanderesse avait correctement appliqué le taux zéro à ses livraisons déclarées au client français.

L'Inspecteur a fait valoir que la demanderesse avait manqué à ses obligations de tenue de registres, que l'existence des marchandises n'avait pas été démontrée et que la demanderesse n'avait pas établi qu'elle avait obtenu le pouvoir de disposition sur celles-ci. Selon l'Inspecteur, la chaîne constituait des opérations fictives destinées à générer un remboursement, et réclamer une déduction sur des factures d'une entité notoirement non authentique équivalait à une fraude à la VAT. À titre subsidiaire, les conditions de fond du taux zéro n'étaient pas remplies et, à titre plus subsidiaire encore, la demanderesse et son dirigeant auraient dû savoir qu'ils participaient à une chaîne dans laquelle d'autres parties ne respectaient pas leurs obligations en matière de VAT.

La demanderesse a soutenu qu'aucune opération fictive n'était en cause, que la VAT en amont était déductible et que le transport intracommunautaire avait été suffisamment démontré par les lettres de voiture CMR malgré certaines lacunes. Elle a fait valoir qu'elle n'avait ni connaissance ni possibilité de connaissance d'une quelconque fraude et qu'elle avait agi avec la diligence requise, en invoquant le principe de diligence et l'interdiction de l'abus de pouvoir, ainsi qu'une demande de remboursement de ses frais de justice réels.

Cadre juridique

Le droit de déduire la VAT en amont au titre de l'article 15, paragraphe 1, sous a), de la Wet OB (transposant l'article 168 de la directive VAT 2006/112/CE) exige que l'assujetti soit le bénéficiaire réel d'une livraison, attesté par une facture correctement établie au sens de l'article 35 de la Wet OB. Une jurisprudence constante de la Cour suprême néerlandaise retient que, sauf preuve contraire, une personne désignée sur une facture comme destinataire, tenue de la payer, est présumée être le bénéficiaire réel (HR 2 décembre 2011, ECLI:NL:HR:2011:BU6535 ; HR 14 avril 2017, ECLI:NL:HR:2017:680). L'Inspecteur peut renverser cette présomption en invoquant des circonstances qui compromettent la valeur probante de la facture, après quoi la charge de la preuve revient à l'assujetti.

Le taux zéro pour les livraisons intracommunautaires trouve généralement son fondement dans l'article 9, paragraphe 2, sous b), de la Wet OB, combiné au Tableau II, poste a.6, de la Wet OB, dans le contexte de la directive VAT et, en matière de preuve, du règlement d'exécution (UE) n° 282/2011 ; le jugement lui-même ne cite pas ces dispositions spécifiques, mais elles forment le cadre général au sein duquel est appréciée la condition de fond du transport transfrontalier effectif. Une jurisprudence constante établit que cette condition est de fond, et non simplement formelle. Dans les cas d'enlèvement, où le client enlève lui-même les marchandises, la pratique probatoire néerlandaise exige que le fournisseur étaye le mouvement transfrontalier au moyen d'une documentation d'enlèvement fiable, compte tenu du risque accru de fraude.

Application du droit par le tribunal

Le tribunal de district a d'abord confirmé que, la demanderesse ayant reçu des factures la désignant comme destinataire des livraisons du fournisseur, la présomption probatoire s'appliquait : la demanderesse était, en principe, présumée être le bénéficiaire réel des marchandises facturées. Il a ensuite examiné si l'Inspecteur avait renversé cette présomption.

Le tribunal a conclu qu'il l'avait fait. L'enquête auprès de tiers a montré que les achats ne pouvaient être vérifiés au niveau du fournisseur lui-même. Les paiements allégués ayant été effectués en espèces, sans reçus ni virements bancaires, le paiement n'a pu être établi, et il est demeuré incertain avec qui la demanderesse avait précisément traité, les négociations s'étant prétendument déroulées par des messages Facebook et WhatsApp non conservés. L'associé réel du fournisseur a nié avoir fourni la moindre marchandise, ce que la demanderesse n'a pas suffisamment contesté. Les photographies produites ne montraient pas les marchandises précisément facturées, et les courriels étaient pour l'essentiel des échanges avec le client français, ne contenant aucune preuve objectivement vérifiable de livraison ; un courriel suggérait même que la demanderesse avait agi comme intermédiaire plutôt que comme acquéreur véritable. Le tribunal a conclu que les factures avaient perdu leur force probante normale et que la présomption avait été renversée.

La charge de la preuve étant revenue à la demanderesse, le tribunal a jugé qu'elle n'avait pas démontré que le fournisseur avait effectivement livré des marchandises. Les factures de stockage n'ont été d'aucun secours : l'entrepôt n'avait été loué ni par la demanderesse ni par le fournisseur au cours de la période concernée, les quantités de palettes ne correspondaient pas à celles prétendument livrées, et les témoignages et photographies ne permettaient pas de déterminer si les marchandises stockées étaient celles facturées par le fournisseur. La demanderesse n'avait donc pas le droit de déduire la VAT facturée sur les factures du fournisseur.

De manière notable, le tribunal a ajouté que, même si les livraisons litigieuses avaient eu lieu, cela n'aurait pas conduit à un remboursement plus élevé, car le taux zéro ne pouvait en tout état de cause s'appliquer aux livraisons déclarées par la demanderesse au client français ; cela pouvait être corrigé par compensation interne. Le tribunal a jugé peu plausible qu'un transport vers un autre État membre ait eu lieu en lien avec cette livraison, et a relevé la propre déclaration de la demanderesse selon laquelle le client français enlevait lui-même les marchandises sur le lieu de stockage, ce qui signifiait que la livraison était déjà achevée aux Netherlands. Les déclarations d'enlèvement invoquées ne satisfaisaient pas non plus aux exigences applicables.

Le tribunal a rejeté les arguments de la demanderesse fondés sur le principe de diligence et l'interdiction de l'abus de pouvoir : le déroulement du contrôle n'affectait pas l'exactitude de fond des décisions de remboursement, et les allégations concernant les motifs de l'Inspecteur en lien avec les subventions de soutien liées à la COVID-19 relevaient des juridictions civiles. Le tribunal a toutefois accordé une indemnisation pour la durée excessive de la procédure, répartissant 700 € à la charge de l'Inspecteur et 1 300 € à la charge de l'État, assortie d'une modeste condamnation aux dépens.

Implications pratiques et conclusion

Ce jugement illustre la manière dont les tribunaux néerlandais appliquent le cadre probatoire fondé sur les factures de la Cour suprême dans les affaires de missing trader et de fraude transfrontalière. Il confirme que la présomption selon laquelle le destinataire d'une facture est le bénéficiaire réel d'une livraison n'offre qu'une protection limitée : elle peut être écartée lorsque l'Inspecteur invoque des indices concrets et qui se renforcent mutuellement montrant que l'opération ne s'est pas déroulée telle que décrite, tels que des paiements en espèces non traçables, des communications non vérifiables et une dénégation par le propre représentant de la contrepartie.

L'affaire est tout aussi instructive quant au taux zéro. Elle confirme, conformément à une jurisprudence de longue date, que le taux zéro exige la preuve d'un transport transfrontalier effectif rattaché à la livraison concernée et que, dans les cas d'enlèvement, l'exigence de preuve est encore plus élevée. Un contribuable qui permet à son client d'enlever les marchandises sur le territoire national, sans déclaration d'enlèvement dûment étayée, risque de perdre le taux zéro même si les marchandises sont ultérieurement acheminées à l'étranger par un tiers.

Pour les entreprises des secteurs exposés à la fraude carrousel, comme le commerce de stocks excédentaires, l'électronique ou le textile, le jugement souligne l'importance de tenir des registres de paiement traçables, de conserver la correspondance attestant de la négociation des contrats et de veiller à ce que la documentation de stockage et de transport puisse être rattachée sans ambiguïté aux marchandises et aux factures précises en cause. Le fait que le conseiller du contribuable se soit retiré avant l'audience illustre également l'importance pratique de disposer d'un dossier probatoire complet à un stade précoce, bien avant qu'un litige ne dégénère en contentieux.