EuGH-Urteil zur Mehrwertsteuer bei innergemeinschaftlichen Erwerben

Auch wenn die EU ihre Mehrwertsteuerregelungen ändert, um grenzüberschreitende Transaktionen zu vereinfachen und weniger aufwendig zu gestalten, erinnert uns der Fall zwischen der D GmbH, einer österreichischen Gesellschaft mit beschränkter Haftung, und der österreichischen Steuerbehörde daran, dass Unternehmen, die auf grenzüberschreitenden EU-Märkten tätig sind, nach wie vor mit, gelinde gesagt, recht komplizierten Vorschriften konfrontiert sind. Der Streit, der bis zum Obersten Verwaltungsgericht Österreichs und schließlich bis zum Europäischen Gerichtshof (EuGH) eskalierte, macht deutlich, wie selbst kleine Fehler oder Annahmen zu erheblichen Mehrwertsteuerfolgen über Grenzen hinweg führen können.

Hintergrund des Falls

D kaufte Waren von in Österreich ansässigen Lieferanten und veranlasste den Transport dieser Waren direkt von Österreich zu Kunden in anderen EU-Ländern. Bei diesen Transaktionen gab D den Lieferanten seine österreichische Umsatzsteuer-Identifikationsnummer an, woraufhin diese Rechnungen mit österreichischer Umsatzsteuer ausstellten. D ging daher davon aus, dass die auf diesen Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuer abzugsfähig sei und dass die Transaktionen keine steuerpflichtigen innergemeinschaftlichen Erwerbe in Österreich darstellten.

Nach einer Steuerprüfung für den Zeitraum 2011-2015 kam die österreichische Steuerbehörde jedoch zu einem anderen Ergebnis. Konkret kam die Steuerbehörde zu dem Schluss, dass es sich bei den Transaktionen aufgrund der Verwendung der österreichischen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer durch D beim Kauf von Waren, die in ein anderes EU-Land transportiert wurden, tatsächlich um innergemeinschaftliche Erwerbe im Sinne der EU-Umsatzsteuerregelungen handelte. Folglich stellte die Steuerbehörde fest, dass diese Erwerbe in Österreich steuerpflichtig waren.

Darüber hinaus stellte die Steuerbehörde fest, dass die Lieferanten ihre Verkäufe als mehrwertsteuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferungen und nicht als inländische österreichische Umsätze hätten behandeln müssen. Die Steuerbehörde fügte hinzu, dass die Lieferanten, selbst wenn sie auf ihren Rechnungen fälschlicherweise österreichische Mehrwertsteuer berechnet hätten, dennoch für diese Mehrwertsteuer haftbar blieben. Auf der Grundlage dieser Schlussfolgerungen verweigerte die Steuerbehörde D das Recht, die Mehrwertsteuer als Vorsteuer abzuziehen.

D legte jedoch gegen die Steuerbescheide Berufung beim österreichischen Bundesfinanzgericht ein, das im November 2020 die Position der Steuerbehörde bestätigte und feststellte, dass die Erwerbe in Österreich steuerpflichtig seien und D nicht berechtigt sei, die fälschlicherweise in Rechnung gestellte Mehrwertsteuer abzuziehen.

Dennoch brachte D den Fall vor das Oberste Verwaltungsgericht Österreichs, das das frühere Urteil aufhob und den Fall zur erneuten Prüfung an das Bundesfinanzgericht zurückverwies. Der Hauptgrund für diese Entscheidung war die Schlussfolgerung des Obersten Verwaltungsgerichts, dass die Transaktionen gemäß der nationalen Bestimmung zur Umsetzung der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie nicht in Österreich hätten besteuert werden dürfen.

Im Jahr 2022 entschied das Bundesfinanzgericht nach Abschluss des erneuten Prüfungsverfahrens und unter Berufung auf das Urteil des EuGH in der Rechtssache Dyrektor Izby Skarbowej zur falschen Einstufung von Kettengeschäften zugunsten von D. Das Bundesfinanzgericht kam zu dem Schluss, dass D nicht allein aufgrund der Verwendung seiner österreichischen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer bei den Transaktionen innergemeinschaftliche Erwerbe in Österreich getätigt hatte.

Dies führte zu einer Berufung der Steuerbehörde vor dem Obersten Verwaltungsgericht, das zu diesem Zeitpunkt unsicher war, wie wichtige Bestimmungen der Mehrwertsteuerrichtlinie auszulegen sind. Daher legte das Oberste Verwaltungsgericht dem EuGH eine Vorabentscheidungsfrage vor.

Wichtigste Fragen aus dem Vorabentscheidungsersuchen

Das Oberste Verwaltungsgericht legte dem EuGH zwei Fragen vor, wobei es in der ersten Frage fragte, ob das EU-Recht Österreich daran hindert, seine nationale Regelung anzuwenden, wonach ein innergemeinschaftlicher Erwerb in dem EU-Land als erfolgt gilt, dessen Umsatzsteuer-Identifikationsnummer vom Käufer verwendet wurde, es sei denn, dieser Käufer weist nach, dass der Erwerb in dem EU-Land besteuert wurde, in dem der Transport der Waren tatsächlich endete.

Darüber hinaus wollte das Gericht klären, ob diese Regelung mit dem EU-Recht vereinbar ist, wenn die betreffende innergemeinschaftliche Lieferung eigentlich mehrwertsteuerbefreit gewesen wäre, aber allein aufgrund der irrtümlichen Angabe der österreichischen Mehrwertsteuer auf der Rechnung des Lieferanten eine Mehrwertsteuerpflicht in Österreich entstanden ist.

Mit der zweiten Frage, die sich nur stellt, wenn der EuGH zu dem Schluss kommt, dass eine solche nationale Besteuerung mit dem EU-Recht unvereinbar ist, hat der Gerichtshof geprüft, ob eine nachträgliche Korrektur der Rechnung, durch die die zu Unrecht auf die steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferung erhobene Mehrwertsteuer entfernt wird, anschließend einen innergemeinschaftlichen Erwerb auslösen würde.

Anwendbarer Artikel der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie

Bei der Auslegung der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie im Zusammenhang mit diesem Fall stellte der EuGH fest, dass die Artikel 2 Absatz 1, 20, 40, 41, 138 Absatz 1 und 203 am relevantesten sind. Während Artikel 20 definiert, was einen innergemeinschaftlichen Erwerb ausmacht, legen die Artikel 40 und 41 den allgemeinen Ort der Besteuerung für diese Erwerbe fest und führen Ausnahmen ein, die jeweils der Steuerumgehung oder Steuerlücken vorbeugen sollen.

Artikel 138 Absatz 1 in der zum maßgeblichen Zeitpunkt geltenden Fassung ergänzt diese Vorschriften, indem er vorsieht, dass Lieferungen von Gegenständen, die von einem EU-Land in ein anderes befördert werden, im EU-Ausgangsland von der Mehrwertsteuer befreit sind, wenn sie an einen in einem anderen EU-Land ansässigen Steuerpflichtigen erfolgen. Schließlich legt Artikel 203 eine strenge Haftungsregel fest, wonach jede Person, die Mehrwertsteuer auf einer Rechnung ausweist, zur Zahlung dieser Mehrwertsteuer verpflichtet ist, auch wenn sie zu Unrecht in Rechnung gestellt wurde.

Österreichische nationale Mehrwertsteuerregelungen

In Bezug auf die österreichischen nationalen Rechtsvorschriften hat der EuGH § 11 Abs. 12 des österreichischen Umsatzsteuergesetzes und § 3 Abs. 8 des Anhangs zu diesem Gesetz geprüft, da diese wichtige Vorschriften der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie in das nationale Rechtssystem umsetzen und sowohl die Haftung aufgrund falscher Rechnungsstellung als auch die Bestimmung des Ortes der Besteuerung von innergemeinschaftlichen Erwerben regeln.

Bedeutung des Falles für Steuerpflichtige

Dieser Fall wirft ein neues Licht auf die Komplexität grenzüberschreitender Transaktionen innerhalb der EU. Er zeigt, wie die Verwendung einer Umsatzsteuer-Identifikationsnummer aus einem EU-Land Fragen darüber aufwerfen kann, wo ein innergemeinschaftlicher Erwerb besteuert wird, und wie Rechnungsfehler zu unerwarteten Verbindlichkeiten führen und sich auf den Vorsteuerabzug auswirken können.

Da die Vorschriften zum Ort der Besteuerung, die Befreiungen für innergemeinschaftliche Lieferungen und die verschuldensunabhängige Haftung für in Rechnung gestellte Mehrwertsteuer Teil der Analyse des EuGH sind, kann es für Steuerpflichtige von Vorteil sein, sich eingehender mit diesen Vorschriften zu befassen, um Streitigkeiten und unerwartete steuerliche Konsequenzen zu vermeiden.

Analyse der Feststellungen des Gerichtshofs

Zu Beginn der Analyse stellte der EuGH fest, dass das EU-Mehrwertsteuersystem über einen koordinierten Mechanismus funktioniert, der zwei Elemente derselben grenzüberschreitenden Transaktion miteinander verbindet: den innergemeinschaftlichen Erwerb und die entsprechende innergemeinschaftliche Lieferung.

Wenn der Erwerb entweder im EU-Ankunftsland oder, in Ausnahmefällen, im EU-Identifikationsland besteuert wird, muss die damit verbundene Lieferung im EU-Abgangsland von der Mehrwertsteuer befreit sein. Die gewährte Befreiung ist von wesentlicher Bedeutung, da sie eine doppelte Besteuerung derselben Transaktion verhindert und damit den Grundsatz der Steuerneutralität, ein grundlegendes Merkmal des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems, gewährleistet.

Insbesondere verfolgt Artikel 41 ein doppeltes Ziel: Er stellt sicher, dass ein innergemeinschaftlicher Erwerb nicht vollständig von der Steuer befreit ist, und verhindert die Doppelbesteuerung desselben Erwerbs. Aus dieser Perspektive fungiert die Bestimmung als Korrekturmechanismus, der sowohl die Steuererhebung sicherstellen als auch das Gleichgewicht innerhalb des Mehrwertsteuersystems aufrechterhalten soll, indem er gewährleistet, dass letztlich nur ein EU-Land die Transaktion besteuert.

Anschließend prüfte der EuGH, wie Artikel 203 unter den vom Obersten Verwaltungsgericht dargelegten besonderen Umständen anzuwenden ist, unter denen die Steuerbehörde die fraglichen Lieferungen als steuerbefreite innergemeinschaftliche Lieferungen behandelt hat, was bedeutet, dass in Österreich normalerweise keine Mehrwertsteuer hätte erhoben werden dürfen. Trotz der Anerkennung der Ausnahme wurde den Lieferanten jedoch die Mehrwertsteuerpflicht auferlegt, da die österreichische Mehrwertsteuer auf den für diese Umsätze ausgestellten Rechnungen falsch angegeben war.

Der EuGH erinnerte daran, dass die Mehrwertsteuerpflicht unabhängig davon entsteht, ob die zugrunde liegende Transaktion tatsächlich mehrwertsteuerpflichtig ist, was bedeutet, dass die in der Rechnung ausgewiesene Mehrwertsteuer eine eigenständige Steuerpflicht begründet, selbst wenn die Transaktion selbst befreit oder nicht steuerpflichtig gewesen wäre.

Artikel 203 dient zwar einem Schutzzweck und soll das Risiko von Steuerausfällen aufgrund des Mehrwertsteuerabzugsmechanismus beseitigen, hat jedoch seine Grenzen. Die Bestimmung gilt nicht, wenn die auf der Rechnung angegebene Mehrwertsteuer korrekt ist, da sie einem Umsatz entspricht, der nach anderen Bestimmungen der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie tatsächlich steuerpflichtig ist.

Aufgrund dieser Feststellungen kam der EuGH zu dem Schluss, dass die Artikel 41 und 203 unabhängig voneinander gelten und jeweils ihren eigenen Bedingungen und Zielen unterliegen. Artikel 41 bestimmt den Ort der Besteuerung für innergemeinschaftliche Erwerbe. Außerdem stellt er sicher, dass solche Erwerbe nicht von der Steuer befreit sind, wenn eine von einem bestimmten EU-Land ausgestellte Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet wird. Artikel 203 hingegen befasst sich mit dem gesonderten Fall, in dem eine Umsatzsteuerpflicht allein deshalb entsteht, weil die Umsatzsteuer auf einer Rechnung ausgewiesen ist, selbst wenn diese Steuer irrtümlich in Rechnung gestellt wurde.

Da diese Bestimmungen unterschiedliche Zwecke verfolgen, verhindern die EU-Vorschriften grundsätzlich nicht ihre gleichzeitige Anwendung. Darüber hinaus stellte der EuGH fest, dass die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs im EU-Land der Identifizierung gemäß Artikel 41 nicht gegen die Grundsätze der Neutralität oder Verhältnismäßigkeit verstößt, selbst wenn die damit verbundene innergemeinschaftliche Lieferung steuerbefreit ist, aber gemäß Artikel 203 in demselben EU-Land zu einer Mehrwertsteuerpflicht führt, weil die Mehrwertsteuer fälschlicherweise in Rechnung gestellt wurde.

Endgültige Entscheidung des Gerichts

Der EuGH, genauer gesagt das Gericht, kommt zu dem Schluss, dass das EU-Mehrwertsteuerrecht einen EU-Mitgliedstaat nicht daran hindert, einen innergemeinschaftlichen Erwerb unter bestimmten Umständen, wie sie in diesem Fall vorliegen, zu besteuern, und bestätigt, dass zwei getrennte Rechtsfolgen nebeneinander bestehen können, ohne gegen EU-Recht zu verstoßen. Konkret hat der EuGH entschieden, dass ein Lieferant für falsch in Rechnung gestellte Mehrwertsteuer haftbar sein kann, während der Erwerb des Käufers nach den nationalen Vorschriften besteuert werden kann. Die zweite Frage wurde vom EuGH nicht geprüft.

Fazit

Die Auslegung und Klarstellung des EuGH in diesem Fall zeigen, dass die Mehrwertsteuer in der EU alles andere als einfach ist und wie schädlich Rechnungsfehler sein können. Durch den Vergleich bereits entschiedener Fälle mit dem vorliegenden Fall betonte der EuGH auch, wie wichtig es ist, einen klaren Sachverhalt zu haben, bevor entschieden wird, ob eine Mehrwertsteuerpflicht besteht, welches EU-Land die Transaktion besteuern kann und wie Grundsätze wie Neutralität und Verhältnismäßigkeit anzuwenden sind. Im Wesentlichen ist jedes Detail in einem realen Szenario von entscheidender Bedeutung, da es die Anwendung der Mehrwertsteuerregeln verändern kann.

Quelle: Rechtssache T‑638/24 – Finanzbehörde, Österreich gegen D GmbH, EU-Mehrwertsteuerrichtlinie, Rechtssache C-696/20 – B. gegen Direktor der Steuerkammer in W, Polen