Die Rechtssache Firma Hans Bühler KG gegen das Finanzamt der Stadt Graz ist ein interessanter Fall, der sogenannte Dreiecksgeschäfte betrifft, die Geschäfte zwischen Unternehmen in Deutschland, Österreich und der Tschechischen Republik umfassen.

Aufgrund der Besonderheiten der Geschäfte und der mehrwertsteuerlichen Registrierung von Hans Bühler in Deutschland und Österreich wurde der Streit darüber, ob die Mehrwertsteuervorschriften für Dreiecksgeschäfte angewendet werden können, jedoch vor den Europäischen Gerichtshof (EuGH) gebracht.

Hintergrund der Rechtssache

Die Firma Hans Bühler KG (Hans Bühler) ist eine Kommanditgesellschaft mit Sitz und mehrwertsteuerlicher Registrierung in Deutschland, die in der Produktion und im Handel tätig ist. Von Oktober 2012 bis März 2013 war das Unternehmen jedoch auch in Österreich mehrwertsteuerlich registriert, wo es die Errichtung einer Betriebsstätte plante.

In diesem Zeitraum verwendete Hans Bühler die österreichische Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer (MwSt.-Nummer) für Geschäfte, die den Einkauf von Produkten bei einem deutschen Lieferanten umfassten. Die Produkte wurden anschließend an einen in der Tschechischen Republik ansässigen und mehrwertsteuerlich registrierten Kunden verkauft. Die Waren wurden direkt vom deutschen Lieferanten an den Endkunden in der Tschechischen Republik versandt.

Die Rechnungen zwischen dem deutschen Lieferanten und Hans Bühler enthielten die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des deutschen Lieferanten und die österreichische Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer von Hans Bühler. Folglich enthielten die Rechnungen zwischen Hans Bühler und dem tschechischen Kunden die österreichische Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer von Hans Bühler und die tschechische Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des Kunden. Darüber hinaus enthielten diese Rechnungen auch einen Hinweis, dass es sich um innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte handelte. Dies bedeutete, dass das tschechische Unternehmen, der Endkunde, die Mehrwertsteuer schuldete.

Um seiner Verpflichtung zur Einreichung einer zusammenfassenden Meldung für innergemeinschaftliche Lieferungen nachzukommen, reichte Hans Bühler diese beim Finanzamt der Stadt Graz (Finanzamt Graz) ein, einschließlich seiner österreichischen Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer und der tschechischen Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer des Endkunden. Hans Bühler versäumte es jedoch anzugeben, dass es sich bei diesen Geschäften um Dreiecksgeschäfte handelte. Dieses Versäumnis wurde jedoch in dem Schreiben korrigiert, das Hans Bühler mit der folgenden zusammenfassenden Meldung einreichte.

Bei der Bearbeitung der Meldungen stellte das Finanzamt Graz fest, dass es sich bei den gemeldeten Geschäften um gescheiterte Dreiecksgeschäfte handelte, weil Hans Bühler sie nicht korrekt deklariert und nicht nachgewiesen hatte, dass sie der Mehrwertsteuer der Tschechischen Republik unterlagen. Darüber hinaus vertrat das Finanzamt Graz die Auffassung, dass die Geschäfte als in Österreich erfolgt galten, weil Hans Bühler seine österreichische Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer auf Rechnungen und Meldungen angegeben hatte. Aus diesen Gründen erhob das Finanzamt Graz Mehrwertsteuer auf die innergemeinschaftlichen Erwerbe von Hans Bühler.

Hans Bühler legte gegen diese Entscheidung Beschwerde beim österreichischen Bundesfinanzgericht ein, das die Beschwerde abwies und die Entscheidung des Finanzamts Graz bestätigte. Darüber hinaus kam das Bundesfinanzgericht zu dem Schluss, dass die österreichische Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer von Hans Bühler zum Zeitpunkt der Einreichung der zweiten für den Fall relevanten Meldung nicht mehr gültig war.

Als letzten Schritt legte Hans Bühler gegen die Entscheidung Revision beim österreichischen Verwaltungsgerichtshof ein. Da der Verwaltungsgerichtshof unsicher war, ob die Beurteilung und Entscheidung des Finanzamts Graz und des Bundesfinanzgerichts korrekt waren, legte er die Rechtssache dem EuGH vor und ersuchte um eine Vorabentscheidung.

Hauptfragen des Vorabentscheidungsersuchens

Der Verwaltungsgerichtshof legte dem EuGH zwei Fragen zur Klärung bestimmter Vorschriften der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie in Bezug auf innergemeinschaftliche Erwerbe und Compliance-Anforderungen vor.

Die erste Frage betraf die Auslegung von Artikel 141 Buchstabe c der Mehrwertsteuerrichtlinie in Verbindung mit den Artikeln 42 und 197 und ersuchte um eine Prüfung, ob die mehrwertsteuerliche Registrierung des Steuerpflichtigen im Abgangsland, also Deutschland, die Anwendbarkeit von Artikel 41 beeinflusst, der die Besteuerungsregeln im EU-Bestimmungsmitgliedstaat, in diesem Fall der Tschechischen Republik, festlegt. Konkret lautet die Frage, ob die Verwendung einer Mehrwertsteuer-Nummer aus einem anderen EU-Mitgliedstaat, Österreich, die mehrwertsteuerliche Registrierung von Hans Bühler im Abgangsmitgliedstaat außer Kraft setzt.

Die zweite Frage lautete, ob eine verspätete Einreichung einer zusammenfassenden Meldung die Nichtanwendung von Artikel 41 Absatz 1 aufhebt und den Erwerb somit im Ankunftsmitgliedstaat besteuert.

Anwendbare Artikel der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie

Die Liste der auf diesen Fall anwendbaren Artikel der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie ist lang und umfasst die Erwägungsgründe 10 und 38 sowie die Artikel 2 Absatz 1 Buchstabe b Ziffer i, 20, 40, 41, 42, 141, 197, 262, 263 und 265. Ohne auf jeden einzelnen Erwägungsgrund und Artikel im Detail einzugehen, werden wir ihre wichtigsten Punkte erläutern, um zu verstehen, warum sie für diesen Fall entscheidend sind.

Der Erwägungsgrund 10 besagt, dass im Übergangssystem der Mehrwertsteuer innergemeinschaftliche Geschäfte von Steuerpflichtigen im EU-Bestimmungsmitgliedstaat besteuert werden, entsprechend den Mehrwertsteuersätzen und -bedingungen dieses Staates, während der Erwägungsgrund 38 die Vereinfachungsmaßnahmen für den innergemeinschaftlichen Handel fördert, an dem Steuerpflichtige beteiligt sind, die nicht im Bestimmungsmitgliedstaat ansässig sind.

Gemäß Artikel 2 Absatz 1 Buchstabe b Ziffer i gilt die Mehrwertsteuer für innergemeinschaftliche Erwerbe, wenn der Käufer ein Steuerpflichtiger oder eine nichtsteuerpflichtige juristische Person ist und der Verkäufer nicht für Kleinunternehmerbefreiungen in Frage kommt. Der erste Absatz von Artikel 20 besagt, dass ein innergemeinschaftlicher Erwerb vorliegt, wenn Waren in einen anderen EU-Mitgliedstaat befördert oder versandt werden und die Eigentumsrechte auf den Käufer übergehen.

Die Artikel 41 und 42, die in den vorgelegten Fragen erwähnt werden, regeln den Ort der Besteuerung des Erwerbs, indem sie festlegen, dass innergemeinschaftliche Erwerbe in dem Mitgliedstaat besteuert werden, der die für den Erwerb verwendete Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer erteilt hat, es sei denn, die Mehrwertsteuer wird bereits im Bestimmungsstaat erhoben, bzw. definieren die Befreiung bestimmter Erwerbe von Artikel 41, wenn spezifische Bedingungen erfüllt sind.

Artikel 141 legt fest, in welchen Fällen keine Mehrwertsteuer auf innergemeinschaftliche Erwerbe erhoben wird. Wenn also Waren zum Weiterverkauf bestimmt sind, der Käufer in einem anderen EU-Land für die Mehrwertsteuer erfasst ist und der Endkunde die Mehrwertsteuer zahlt, wird keine Mehrwertsteuer erhoben. Artikel 197 steht in engem Zusammenhang mit Artikel 141 und besagt, dass der Empfänger der Waren die Mehrwertsteuer zahlt, wenn die Lieferung die in Artikel 141 festgelegten Bedingungen erfüllt und die Rechnung alle Mehrwertsteueranforderungen erfüllt. Eine Abweichung von dieser Regel ist möglich, wenn die Steuerpflichtigen einen Steuervertreter bestellen.

Die Artikel 262, 263 und 265 legen die Regeln für die Einreichung zusammenfassender Meldungen fest und definieren Fristen und Angaben, die in die Meldung aufgenommen werden müssen, wie etwa Mehrwertsteuer-Nummern und Transaktionswerte für den Meldezeitraum, in dem die Mehrwertsteuer entstanden ist.

Österreichische nationale Mehrwertsteuervorschriften

Paragraf 3 Absatz 8 des österreichischen Umsatzsteuergesetzes steht im Einklang mit den EU-Mehrwertsteuervorschriften. Gemäß dem Bestimmungslandprinzip definiert er den Ort der Lieferung eines innergemeinschaftlichen Erwerbs als den EU-Mitgliedstaat, in dem die Beförderung oder Versendung der Waren endet.

Er sieht jedoch eine Ausnahme vor, wenn der Erwerber während des Geschäfts eine von einem anderen EU-Mitgliedstaat erteilte Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer verwendet; in diesem Fall gilt der Erwerb stattdessen als in diesem Mitgliedstaat erfolgt.

Kann der Erwerber jedoch nachweisen, dass das Geschäft im Bestimmungsmitgliedstaat besteuert wurde, wird die Besteuerung im anderen Mitgliedstaat gemäß der ersten Regel rückgängig gemacht.

Paragraf 25 des damals geltenden Umsatzsteuergesetzes definiert ein Dreiecksgeschäft als ein Geschäft, an dem drei Parteien aus drei verschiedenen EU-Mitgliedstaaten beteiligt sind, bei dem die Waren direkt vom ersten Lieferanten an den Endkunden versandt werden. Darüber hinaus regelt die Definition die steuerliche Behandlung des innergemeinschaftlichen Erwerbs und legt fest, dass es dem Erwerber obliegt, das Vorliegen eines Dreiecksgeschäfts nachzuweisen.

Absatz drei von Paragraf 25 definiert die Bedingungen für Mehrwertsteuerbefreiungen, während Absatz vier die Rechnungsanforderungen für ein Dreiecksgeschäft festlegt. Dazu gehören der Verweis auf das Dreiecksgeschäft und die Angabe, dass der Endkunde die Mehrwertsteuer schuldet.

Darüber hinaus definieren die Absätze 5, 6 und 7 desselben Paragrafen die Haftung des Endkunden für die Mehrwertsteuer auf die Lieferung, wenn die Rechnung die Anforderungen von Absatz vier erfüllt, die Erklärungspflichten im Zusammenhang mit der Einreichung der zusammenfassenden Meldung und den erforderlichen Angaben sowie die Verpflichtung des Endkunden, die Mehrwertsteuerschuld in seine Steuerberechnungen aufzunehmen.

Schließlich besagt Paragraf 21 Absatz 3 des Umsatzsteuergesetzes, dass die zusammenfassenden Meldungen vor Ablauf des auf den Meldezeitraum folgenden Kalendermonats eingereicht werden müssen.

Bedeutung der Rechtssache für Steuerpflichtige

Die Antworten auf die aufgeworfenen Fragen sind entscheidend, um eine einheitliche Anwendung der EU-Mehrwertsteuervorschriften in der gesamten EU zu gewährleisten, insbesondere bei grenzüberschreitenden Geschäften. Sie behandeln mögliche Compliance-Probleme, mit denen Steuerpflichtige, die innergemeinschaftliche Erwerbe tätigen, und EU-Mitgliedstaaten bei der Auslegung der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie konfrontiert sein könnten.

Die Rechtssache klärt das Verhältnis zwischen Mehrwertsteuer-Identifikationsnummern und zusammenfassenden Meldungen bei der Bestimmung der Mehrwertsteuerpflichten bei innergemeinschaftlichen Geschäften. Darüber hinaus hilft die Entscheidung des EuGH Unternehmen zu verstehen, welche Vorschriften welches EU-Mitgliedstaats für Mehrwertsteuerzwecke gelten, wenn Waren grenzüberschreitend bewegt werden, sowie die mehrwertsteuerlichen Auswirkungen der Verwendung einer Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer aus einem anderen EU-Mitgliedstaat als dem, aus dem die Waren versandt werden oder in dem der Steuerpflichtige für Mehrwertsteuerzwecke erfasst ist.

Dies ist für Steuerpflichtige wichtig, da es ihnen hilft, die Mehrwertsteuer korrekt zu bestimmen und zu melden und Streitigkeiten oder Doppelbesteuerung zu vermeiden.

Analyse der Feststellungen des Gerichts

Bei der Prüfung der ersten Frage hob der EuGH hervor, dass das vorlegende Gericht, der Verwaltungsgerichtshof, um Klärung ersuchte, ob Artikel 141 Buchstabe c der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie erfüllt ist, wenn ein Steuerpflichtiger in dem Mitgliedstaat, aus dem die Waren versandt werden, ansässig und mehrwertsteuerlich registriert ist, aber für den konkreten innergemeinschaftlichen Erwerb eine Mehrwertsteuer-Nummer aus einem anderen Mitgliedstaat verwendet.

Der EuGH kam zu dem Schluss, dass Artikel 141 eine Ausnahme von der allgemeinen Regel in Artikel 2 Absatz 1 Buchstabe b darstellt, wonach der innergemeinschaftliche Erwerb von Waren gegen Entgelt in dem Mitgliedstaat der Mehrwertsteuer unterliegt, in dem die Waren erworben werden.

Damit diese Befreiung gewährt werden kann, müssen jedoch kumulative Bedingungen erfüllt sein. Dazu gehört, dass der Erwerber ein Steuerpflichtiger ist, der nicht im Bestimmungsmitgliedstaat ansässig, aber in einem anderen Mitgliedstaat für Mehrwertsteuerzwecke erfasst ist, und dass die Waren für eine anschließende Lieferung in diesem Staat erworben werden müssen.

Im Wesentlichen stellt Artikel 141 Buchstabe c sicher, dass sich das EU-Abgangsland bei innergemeinschaftlichen Geschäften von dem EU-Land unterscheidet, in dem der Steuerpflichtige mehrwertsteuerlich registriert ist.

Dennoch stellte der EuGH fest, dass es bei der Auslegung von EU-Rechtsvorschriften wesentlich ist, den Wortlaut einer Vorschrift, ihren Kontext und die Ziele des umfassenderen rechtlichen Rahmens, zu dem sie gehört, zu analysieren.

In diesem Fall würde der Wortlaut bedeuten, dass die Mehrwertsteuerbefreiung nicht gilt, wenn Waren von einem EU-Land in ein anderes befördert werden und der Erwerber, Hans Bühler, für Mehrwertsteuerzwecke in demselben EU-Land, Deutschland, erfasst ist, in dem die Beförderung beginnt.

Bei einer kontextbezogenen Auslegung der mehrwertsteuerbezogenen EU-Vorschriften und, wie von der Europäischen Kommission angemerkt, ist Artikel 141 Buchstabe c so auszulegen, dass der Abgangsmitgliedstaat, Deutschland, sich für den konkreten innergemeinschaftlichen Erwerb von dem Mitgliedstaat unterscheiden muss, in dem der Erwerber, Hans Bühler, für Mehrwertsteuerzwecke erfasst ist, in diesem Fall Österreich.

Angenommen, das Abgangsland und das Land, in dem Hans Bühler für die Mehrwertsteuer erfasst ist, sind identisch. In diesem Fall würde das Geschäft als Inlandsgeschäft gelten, das anderen Mehrwertsteuervorschriften unterliegt, und Artikel 141 würde nicht gelten.

Darüber hinaus hob der EuGH die Aussage des Generalanwalts hervor, dass Artikel 141 Buchstabe c der Mehrwertsteuerrichtlinie im Lichte der Artikel 42 und 265 zu lesen ist, die die Bedingungen für die Anwendung der für innergemeinschaftliche Geschäfte vorgesehenen Vereinfachungsmaßnahmen näher spezifizieren.

Genauer gesagt ist gemäß Artikel 256, da Hans Bühler ein Erwerber ist, der in mehreren EU-Ländern für die Mehrwertsteuer erfasst ist, nur die für den konkreten Erwerb relevante Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer für die Bestimmung der Einhaltung von Artikel 141 Buchstabe c maßgeblich. Das bedeutet, dass nur die von Hans Bühler verwendete österreichische Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer maßgeblich ist.

Schließlich kam der EuGH zu dem Schluss, dass die Vorteile der Vereinfachungsmaßnahme, die im Erwägungsgrund 38 in Verbindung mit den Artikeln 42, 141, 197 und 265 definiert sind, einem Steuerpflichtigen nicht allein deshalb verweigert werden können, weil er auch in dem EU-Land für die Mehrwertsteuer erfasst ist, in dem die Versendung beginnt.

Die Analyse des EuGH zur zweiten Frage ist ebenso ausführlich wie die zur ersten. Die vom Verwaltungsgerichtshof vorgelegte Frage lautete nach dem Verständnis des EuGH, ob die nicht fristgerechte Einreichung der zusammenfassenden Meldung die Anwendung der vereinfachten mehrwertsteuerlichen Behandlung für innergemeinschaftliche Erwerbe gemäß den Artikeln 42, 263 und 265 verhindern sollte.

Nach Prüfung der Regeln dieser drei Artikel kam der EuGH zu dem Schluss, dass Artikel 42 gilt, solange die kumulativen Bedingungen erfüllt sind, einschließlich der Gültigkeit der Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer zum Zeitpunkt des Geschäfts. Dies gilt auch dann, wenn die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer zum Zeitpunkt der Einreichung der zusammenfassenden Meldung nicht mehr gültig ist.

Darüber hinaus erklärte der EuGH, dass EU-Länder zwar Sanktionen bei Nichteinhaltung formaler Anforderungen verhängen können, etwa Geldbußen oder finanzielle Strafen, das Recht nach Artikel 42 jedoch nicht allein aufgrund formaler Nichteinhaltung verweigern können, da dies unverhältnismäßig wäre.

In diesem Fall war die ursprüngliche zusammenfassende Meldung von Hans Bühler vollständig, wurde aber verspätet eingereicht. Das Finanzamt Graz war dagegen der Auffassung, dass Hans Bühler seine Verpflichtungen für die zweite Meldung nicht erfüllt hatte, da seine Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer zum Zeitpunkt der Einreichung nicht mehr gültig war. Nach Auffassung des EuGH stellt dies jedoch keinen Verstoß gegen Artikel 265 dar.

Darüber hinaus kam der EuGH zu dem Schluss, dass die Steuerbehörden den innergemeinschaftlichen Erwerb nicht allein deshalb besteuern konnten, weil die zusammenfassende Meldung nicht fristgerecht eingereicht wurde. Sanktionen sind nur zulässig, wenn offensichtlich ist, dass die Nichteinhaltung vorsätzlich erfolgt, z. B. zum Zweck des Betrugs.

In diesem Fall gab es keine Hinweise darauf, dass Hans Bühler an Mehrwertsteuerbetrug beteiligt war oder verdächtigt wurde, einen solchen begangen zu haben.

Endgültige Entscheidung des Gerichts

In Bezug auf die erste Frage kam der EuGH zu dem Schluss, dass Artikel 141 Buchstabe c dahingehend auszulegen ist, dass die dargelegte Bedingung erfüllt ist, wenn der Steuerpflichtige, Hans Bühler, in dem EU-Land ansässig und für die Mehrwertsteuer erfasst ist, aus dem die Waren befördert werden, sofern er für das konkrete innergemeinschaftliche Geschäft die Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer eines anderen EU-Landes verwendet.

Das bedeutet, dass Hans Bühler das Recht hat, die vereinfachte Regelung unter Verwendung seiner österreichischen Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer anzuwenden, obwohl es in Deutschland als Abgangsland ansässig war.

In Bezug auf die zweite Frage stellte der EuGH fest, dass die Steuerbehörden, etwa das Finanzamt Graz, selbst dann, wenn eine zusammenfassende Meldung über einen innergemeinschaftlichen Erwerb nicht fristgerecht eingereicht wird, nicht automatisch die Regeln von Artikel 41 anwenden können, die andernfalls die Zahlung der Mehrwertsteuer im Mitgliedstaat des Erwerbers, in diesem Fall Österreich, verlangen würden.

Das bedeutet, dass, obwohl Hans Bühler in mehreren EU-Ländern für die Mehrwertsteuer erfasst war, die einzige für diesen Fall relevante Mehrwertsteuer-Identifikationsnummer diejenige ist, unter der die innergemeinschaftlichen Erwerbe getätigt wurden.

Fazit

Der dargestellte Fall und das EuGH-Urteil bestärken den Ansatz, den viele in mehreren EU-Ländern mehrwertsteuerlich registrierte Steuerpflichtige verfolgen, um ihre Rechnungsabläufe für innergemeinschaftliche Geschäfte zu gestalten und die Vorteile ihrer Mehrwertsteuer-Nummern voll auszuschöpfen.

Die Erläuterungen, Klarstellungen und Schlussfolgerungen, die der EuGH in diesem Fall geliefert hat, sind für Unternehmen, die an Reihengeschäften beteiligt sind, von wesentlicher Bedeutung. Dies gilt insbesondere, wenn das Dreiecksgeschäft den Käufer-Wiederverkäufer umfasst, der einen innergemeinschaftlichen Erwerb für eine anschließende Lieferung an einen anderen Steuerpflichtigen, den Endkunden, durchführt und die erworbenen Waren direkt vom ersten Lieferanten an den Endkunden versandt werden.

Schließlich unterstreicht die Entscheidung, wie wichtig es ist, die Vorschriften der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie nicht nur nach dem Wortlaut, sondern auch nach Kontext und Zielen auszulegen.

Quelle: Rechtssache C-580/16 - Firma Hans Bühler KG gegen Finanzamt der Stadt Graz, EU-Mehrwertsteuerrichtlinie