Der Fall Firma Hans Bühler KG gegen das Finanzamt Graz-Stadt ist ein interessanter Fall, der sogenannte Dreiecksgeschäfte betrifft, die Transaktionen zwischen Unternehmen in Deutschland, Österreich und der Tschechischen Republik umfassen.

Aufgrund der Besonderheiten der Transaktionen und der umsatzsteuerlichen Registrierung von Hans Bühler in Deutschland und Österreich wurde der Streit darüber, ob die Umsatzsteuervorschriften zu Dreiecksgeschäften angewandt werden können, jedoch vor den Europäischen Gerichtshof (EuGH) gebracht.

Hintergrund des Falls

Die Firma Hans Bühler KG (Hans Bühler) ist eine in Deutschland ansässige und umsatzsteuerlich registrierte Kommanditgesellschaft, die in Produktion und Handel tätig ist. Von Oktober 2012 bis März 2013 war sie jedoch auch in Österreich umsatzsteuerlich registriert, wo sie eine feste Niederlassung errichten wollte.

In diesem Zeitraum verwendete Hans Bühler die österreichische Umsatzsteuer-Identifikationsnummer (USt-IdNr.) für Transaktionen, die den Einkauf von Produkten bei einem deutschen Lieferanten umfassten. Die Produkte wurden anschließend an einen in der Tschechischen Republik ansässigen und umsatzsteuerlich registrierten Kunden verkauft. Die Waren wurden direkt vom deutschen Lieferanten an den Endkunden in der Tschechischen Republik versandt.

Die Rechnungen zwischen dem deutschen Lieferanten und Hans Bühler enthielten die USt-IdNr. des deutschen Lieferanten und die österreichische USt-IdNr. von Hans Bühler. Folglich enthielten die Rechnungen zwischen Hans Bühler und dem tschechischen Kunden die österreichische USt-IdNr. von Hans Bühler und die tschechische USt-IdNr. des Kunden. Zusätzlich enthielten diese Rechnungen einen Hinweis, dass es sich um innergemeinschaftliche Dreiecksgeschäfte handelte. Dies bedeutete, dass das tschechische Unternehmen, der Endkunde, zur Zahlung der Umsatzsteuer verpflichtet war.

Um seiner Pflicht zur Abgabe einer Zusammenfassenden Meldung für innergemeinschaftliche Lieferungen nachzukommen, reichte Hans Bühler diese beim Finanzamt Graz-Stadt (Finanzamt Graz) ein, einschließlich seiner österreichischen USt-IdNr. und der tschechischen USt-IdNr. des Endkunden. Hans Bühler versäumte es jedoch anzugeben, dass es sich bei diesen Transaktionen um Dreiecksgeschäfte handelte. Dieses Versäumnis wurde jedoch in dem Schreiben korrigiert, das Hans Bühler mit der folgenden Zusammenfassenden Meldung einreichte.

Bei der Bearbeitung der Meldungen stellte das Finanzamt Graz fest, dass es sich bei den gemeldeten Transaktionen um missglückte Dreiecksgeschäfte handelte, da Hans Bühler sie nicht korrekt deklariert und nicht nachgewiesen hatte, dass sie der tschechischen Umsatzsteuer unterlagen. Zudem vertrat das Finanzamt Graz die Auffassung, dass die Transaktionen als in Österreich bewirkt galten, weil Hans Bühler seine österreichische USt-IdNr. auf Rechnungen und Meldungen angegeben hatte. Aus diesen Gründen erhob das Finanzamt Graz Umsatzsteuer auf die innergemeinschaftlichen Erwerbe von Hans Bühler.

Hans Bühler legte gegen diese Entscheidung Beschwerde beim österreichischen Bundesfinanzgericht ein, das die Beschwerde abwies und die Entscheidung des Finanzamts Graz bestätigte. Darüber hinaus kam das Bundesfinanzgericht zu dem Schluss, dass die österreichische USt-IdNr. von Hans Bühler zum Zeitpunkt der Abgabe der zweiten, für den Fall relevanten Meldung nicht mehr gültig war.

Als letzten Schritt legte Hans Bühler Revision beim österreichischen Verwaltungsgerichtshof ein. Da unklar war, ob die Beurteilung und Entscheidung des Finanzamts Graz und des Bundesfinanzgerichts korrekt waren, legte der Verwaltungsgerichtshof den Fall dem EuGH vor und ersuchte um eine Vorabentscheidung.

Hauptfragen des Vorabentscheidungsersuchens

Der Verwaltungsgerichtshof legte dem EuGH zwei Fragen zur Klärung bestimmter Vorschriften der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie im Zusammenhang mit innergemeinschaftlichen Erwerben und Compliance-Anforderungen vor.

Die erste Frage betraf die Auslegung von Artikel 141 Buchstabe c der Mehrwertsteuerrichtlinie in Verbindung mit den Artikeln 42 und 197 und ersuchte um eine Prüfung, ob die umsatzsteuerliche Registrierung des Steuerpflichtigen im Abgangsland, also Deutschland, die Anwendbarkeit von Artikel 41 beeinflusst, der die Besteuerungsregeln im Bestimmungsmitgliedstaat, in diesem Fall der Tschechischen Republik, definiert. Konkret ging es um die Frage, ob die Verwendung einer USt-IdNr. aus einem anderen EU-Mitgliedstaat, Österreich, die umsatzsteuerliche Registrierung von Hans Bühler im Abgangsmitgliedstaat verdrängt.

Die zweite Frage lautete, ob eine verspätete Abgabe einer Zusammenfassenden Meldung die Nichtanwendung von Artikel 41 Absatz 1 aufhebt und der Erwerb somit im Ankunftsmitgliedstaat besteuert wird.

Anwendbarer Artikel der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie

Die Liste der auf diesen Fall anwendbaren Artikel der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie ist lang und umfasst die Erwägungsgründe 10 und 38 sowie die Artikel 2 Absatz 1 Buchstabe b Ziffer i, 20, 40, 41, 42, 141, 197, 262, 263 und 265. Ohne auf jeden einzelnen Erwägungsgrund und Artikel im Detail einzugehen, erläutern wir ihre wesentlichen Punkte, um verständlich zu machen, warum sie für diesen Fall entscheidend sind.

Erwägungsgrund 10 besagt, dass im Übergangssystem der Umsatzsteuer innergemeinschaftliche Transaktionen von Steuerpflichtigen im Bestimmungsmitgliedstaat besteuert werden, entsprechend den Umsatzsteuersätzen und -bedingungen dieses Staates, während Erwägungsgrund 38 die Vereinfachungsmaßnahmen für den innergemeinschaftlichen Handel fördert, an dem nicht im Bestimmungsmitgliedstaat ansässige Steuerpflichtige beteiligt sind.

Nach Artikel 2 Absatz 1 Buchstabe b Ziffer i unterliegt die Umsatzsteuer innergemeinschaftlichen Erwerben, wenn der Erwerber ein Steuerpflichtiger oder eine nicht steuerpflichtige juristische Person ist und der Verkäufer nicht für die Kleinunternehmerregelung in Betracht kommt. Absatz 1 von Artikel 20 besagt, dass ein innergemeinschaftlicher Erwerb vorliegt, wenn Waren in einen anderen EU-Mitgliedstaat befördert oder versandt werden und dem Erwerber die Verfügungsmacht übertragen wird.

Die Artikel 41 und 42, die in den Vorlagefragen genannt werden, regeln den Ort der Besteuerung des Erwerbs. Danach werden innergemeinschaftliche Erwerbe in dem Mitgliedstaat besteuert, der die für den Erwerb verwendete USt-IdNr. erteilt hat, es sei denn, im Bestimmungsstaat wurde bereits Umsatzsteuer erhoben; zugleich werden bestimmte Erwerbe unter bestimmten Bedingungen von Artikel 41 ausgenommen.

Artikel 141 legt fest, in welchen Fällen keine Umsatzsteuer auf innergemeinschaftliche Erwerbe erhoben wird. Sind die Waren also zum Weiterverkauf bestimmt, ist der Erwerber in einem anderen EU-Land umsatzsteuerlich erfasst und zahlt der Endkunde die Umsatzsteuer, so wird keine Umsatzsteuer erhoben. Artikel 197 steht in engem Zusammenhang mit Artikel 141 und besagt, dass der Empfänger der Waren die Umsatzsteuer schuldet, wenn die Lieferung die Bedingungen des Artikels 141 erfüllt und die Rechnung allen umsatzsteuerlichen Anforderungen entspricht. Eine Abweichung von dieser Regel ist möglich, wenn die Steuerpflichtigen einen Steuervertreter bestellen.

Die Artikel 262, 263 und 265 legen die Regeln für die Abgabe von Zusammenfassenden Meldungen fest und definieren Fristen und Angaben, die in der Meldung enthalten sein müssen, wie etwa Umsatzsteuernummern und Transaktionswerte für den Meldezeitraum, in dem die Umsatzsteuer geschuldet wurde.

Österreichische nationale Umsatzsteuervorschriften

Paragraf 3 Absatz 8 des österreichischen Umsatzsteuergesetzes steht im Einklang mit den EU-Umsatzsteuervorschriften. Nach dem Bestimmungslandprinzip definiert er den Ort der Lieferung eines innergemeinschaftlichen Erwerbs als den EU-Mitgliedstaat, in dem die Beförderung oder der Versand der Waren endet.

Er sieht jedoch eine Ausnahme vor, wenn der Erwerber während der Transaktion eine von einem anderen EU-Mitgliedstaat erteilte USt-IdNr. verwendet; in diesem Fall gilt der Erwerb als in jenem Mitgliedstaat bewirkt.

Kann der Erwerber jedoch nachweisen, dass die Transaktion im Bestimmungsmitgliedstaat besteuert wurde, wird die Besteuerung im anderen Mitgliedstaat gemäß der ersten Regel rückgängig gemacht.

Paragraf 25 des damals geltenden Umsatzsteuergesetzes definiert ein Dreiecksgeschäft als ein Geschäft, an dem drei Parteien aus drei verschiedenen EU-Mitgliedstaaten beteiligt sind und bei dem Waren direkt vom ersten Lieferanten an den Endkunden versandt werden. Ferner regelt die Definition die steuerliche Behandlung des innergemeinschaftlichen Erwerbs und legt fest, dass es dem Erwerber obliegt, das Vorliegen eines Dreiecksgeschäfts nachzuweisen.

Absatz 3 von Paragraf 25 legt die Bedingungen für Umsatzsteuerbefreiungen fest, während Absatz 4 die Rechnungsanforderungen für ein Dreiecksgeschäft definiert. Dazu gehören der Hinweis auf das Dreiecksgeschäft und die Angabe, dass der Endkunde die Umsatzsteuer schuldet.

Zusätzlich definieren die Absätze 5, 6 und 7 desselben Paragrafen die Haftung des Endkunden für die Umsatzsteuer auf die Lieferung, wenn die Rechnung die Anforderungen aus Absatz 4 erfüllt, die Erklärungspflichten im Zusammenhang mit der Abgabe der Zusammenfassenden Meldung und den erforderlichen Angaben sowie die Verpflichtung des Endkunden, die Umsatzsteuerschuld in seine Steuerberechnungen aufzunehmen.

Schließlich besagt Paragraf 21 Absatz 3 des Umsatzsteuergesetzes, dass die Zusammenfassenden Meldungen vor Ablauf des auf den Meldezeitraum folgenden Kalendermonats abzugeben sind.

Bedeutung des Falls für Steuerpflichtige

Die Antworten auf die aufgeworfenen Fragen sind entscheidend, um eine einheitliche Anwendung der EU-Umsatzsteuervorschriften in der gesamten EU zu gewährleisten, insbesondere bei grenzüberschreitenden Transaktionen. Der Fall behandelt mögliche Compliance-Probleme, mit denen an innergemeinschaftlichen Erwerben beteiligte Steuerpflichtige und EU-Mitgliedstaaten bei der Auslegung der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie konfrontiert sein könnten.

Der Fall verdeutlicht das Verhältnis zwischen USt-IdNr. und Zusammenfassenden Meldungen bei der Bestimmung umsatzsteuerlicher Pflichten bei innergemeinschaftlichen Transaktionen. Darüber hinaus hilft die Entscheidung des EuGH Unternehmen zu verstehen, die Vorschriften welches EU-Mitgliedstaats für umsatzsteuerliche Zwecke gelten, wenn Waren über Grenzen bewegt werden, sowie die umsatzsteuerlichen Folgen der Verwendung einer USt-IdNr. aus einem anderen EU-Mitgliedstaat als dem, aus dem die Waren versandt werden oder in dem der Steuerpflichtige umsatzsteuerlich erfasst ist.

Dies ist für Steuerpflichtige wichtig, da es ihnen hilft, die Umsatzsteuer korrekt zu ermitteln und zu melden sowie Streitigkeiten oder Doppelbesteuerung zu vermeiden.

Würdigung der Feststellungen des Gerichtshofs

Bei der Prüfung der ersten Frage hob der EuGH hervor, dass das vorlegende Gericht, der Verwaltungsgerichtshof, um Klärung ersuchte, ob Artikel 141 Buchstabe c der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie erfüllt ist, wenn ein Steuerpflichtiger im Abgangsmitgliedstaat der Waren ansässig und umsatzsteuerlich registriert ist, für den konkreten innergemeinschaftlichen Erwerb jedoch eine USt-IdNr. aus einem anderen Mitgliedstaat verwendet.

Der EuGH kam zu dem Schluss, dass Artikel 141 eine Ausnahme von der allgemeinen Regel des Artikels 2 Absatz 1 Buchstabe b darstellt, wonach der innergemeinschaftliche Erwerb von Waren gegen Entgelt in dem Mitgliedstaat der Umsatzsteuer unterliegt, in dem die Waren erworben werden.

Damit diese Ausnahme zulässig ist, müssen jedoch kumulativ mehrere Bedingungen erfüllt sein. Dazu gehört, dass der Erwerber ein Steuerpflichtiger ist, der nicht im Bestimmungsmitgliedstaat ansässig, aber in einem anderen Mitgliedstaat umsatzsteuerlich erfasst ist, und dass die Waren für eine anschließende Lieferung in diesem Staat erworben werden.

Im Wesentlichen stellt Artikel 141 Buchstabe c sicher, dass sich das EU-Abgangsland für innergemeinschaftliche Transaktionen von dem EU-Land unterscheidet, in dem der Steuerpflichtige umsatzsteuerlich registriert ist.

Der EuGH merkte jedoch an, dass bei der Auslegung von EU-Recht der Wortlaut einer Vorschrift, ihr Kontext und die Ziele des umfassenderen rechtlichen Rahmens, zu dem sie gehört, zu analysieren sind.

In diesem Fall würde der Wortlaut bedeuten, dass die Umsatzsteuerbefreiung nicht gilt, wenn Waren von einem EU-Land in ein anderes befördert werden und der Erwerber, Hans Bühler, in demselben EU-Land, Deutschland, umsatzsteuerlich erfasst ist, in dem die Beförderung beginnt.

Bei einer kontextbezogenen Auslegung der EU-umsatzsteuerlichen Vorschriften und wie von der Europäischen Kommission angemerkt, ist Artikel 141 Buchstabe c so auszulegen, dass er verlangt, dass sich der Abgangsmitgliedstaat, Deutschland, von dem Mitgliedstaat unterscheidet, in dem der Erwerber, Hans Bühler, für den konkreten innergemeinschaftlichen Erwerb umsatzsteuerlich erfasst ist, in diesem Fall Österreich.

Angenommen, das Abgangsland und das Land, in dem Hans Bühler umsatzsteuerlich erfasst ist, sind identisch. In diesem Fall würde die Transaktion als inländische Transaktion gelten, die anderen Umsatzsteuervorschriften unterliegt, und Artikel 141 würde nicht gelten.

Zusätzlich hob der EuGH die Aussage des Generalanwalts hervor, dass Artikel 141 Buchstabe c der Mehrwertsteuerrichtlinie im Licht der Artikel 42 und 265 zu lesen ist, die die Bedingungen für die Anwendung der für innergemeinschaftliche Transaktionen vorgesehenen Vereinfachungsmaßnahmen näher bestimmen.

Konkret ist nach Artikel 265, da Hans Bühler ein in mehreren EU-Ländern umsatzsteuerlich erfasster Erwerber ist, nur die für den konkreten Erwerb maßgebliche USt-IdNr. für die Beurteilung der Einhaltung von Artikel 141 Buchstabe c relevant. Dies bedeutet, dass nur die von Hans Bühler verwendete österreichische USt-IdNr. maßgeblich ist.

Schließlich kam der EuGH zu dem Schluss, dass die Vorteile der Vereinfachungsmaßnahme, die in Erwägungsgrund 38 in Verbindung mit den Artikeln 42, 141, 197 und 265 definiert sind, einem Steuerpflichtigen nicht allein deshalb versagt werden können, weil er auch in dem EU-Land umsatzsteuerlich erfasst ist, in dem der Versand beginnt.

Die Würdigung des EuGH zur zweiten Frage ist ebenso ausführlich wie zur ersten. Die vom Verwaltungsgerichtshof vorgelegte Frage betraf nach dem Verständnis des EuGH, ob die nicht fristgerechte Abgabe der Zusammenfassenden Meldung die Anwendung der vereinfachten umsatzsteuerlichen Behandlung für innergemeinschaftliche Erwerbe nach den Artikeln 42, 263 und 265 verhindern sollte.

Nach Prüfung der Regeln dieser drei Artikel kam der EuGH zu dem Schluss, dass Artikel 42 anwendbar ist, solange die kumulativen Bedingungen erfüllt sind, einschließlich der Gültigkeit der USt-IdNr. zum Zeitpunkt der Transaktion. Dies gilt auch dann, wenn die USt-IdNr. bei Abgabe der Zusammenfassenden Meldung nicht mehr gültig ist.

Ferner stellte der EuGH fest, dass EU-Länder zwar Sanktionen für die Nichteinhaltung formeller Anforderungen verhängen können, etwa Bußgelder oder finanzielle Sanktionen, sie das Recht nach Artikel 42 jedoch nicht allein aufgrund formeller Nichteinhaltung versagen dürfen, da dies unverhältnismäßig wäre.

In diesem Fall war die ursprüngliche Zusammenfassende Meldung von Hans Bühler vollständig, wurde aber verspätet eingereicht. Das Finanzamt Graz war zudem der Auffassung, dass Hans Bühler seine Pflichten für die zweite Meldung nicht erfüllt habe, da seine USt-IdNr. zum Zeitpunkt der Abgabe nicht mehr gültig gewesen sei. Nach Auffassung des EuGH stellt dies jedoch keinen Verstoß gegen Artikel 265 dar.

Ferner kam der EuGH zu dem Schluss, dass die Steuerbehörden den innergemeinschaftlichen Erwerb nicht allein deshalb besteuern dürfen, weil die Zusammenfassende Meldung nicht fristgerecht abgegeben wurde. Sanktionen sind nur zulässig, wenn offensichtlich ist, dass die Nichteinhaltung vorsätzlich erfolgte, z. B. zum Zweck des Betrugs.

In diesem Fall gab es keine Anhaltspunkte dafür, dass Hans Bühler an einem Umsatzsteuerbetrug beteiligt war oder ein solcher vermutet wurde.

Endgültige Entscheidung des Gerichtshofs

Hinsichtlich der ersten Frage kam der EuGH zu dem Schluss, dass Artikel 141 Buchstabe c so auszulegen ist, dass die genannte Bedingung erfüllt ist, wenn der Steuerpflichtige, Hans Bühler, in dem EU-Land ansässig und umsatzsteuerlich erfasst ist, aus dem die Waren befördert werden, sofern er für die konkrete innergemeinschaftliche Transaktion die USt-IdNr. eines anderen EU-Landes verwendet.

Das bedeutet, dass Hans Bühler das Recht hat, die vereinfachte Regelung unter Verwendung seiner österreichischen USt-IdNr. anzuwenden, obwohl es in Deutschland als Abgangsland ansässig war.

Hinsichtlich der zweiten Frage entschied der EuGH, dass Steuerbehörden wie das Finanzamt Graz, selbst wenn eine Zusammenfassende Meldung zu einem innergemeinschaftlichen Erwerb nicht fristgerecht abgegeben wird, nicht automatisch die Regeln des Artikels 41 anwenden dürfen, die andernfalls die Zahlung der Umsatzsteuer im Mitgliedstaat des Erwerbers, in diesem Fall Österreich, verlangen würden.

Das bedeutet, dass, obwohl Hans Bühler in mehreren EU-Ländern umsatzsteuerlich erfasst war, die einzige für diesen Fall relevante USt-IdNr. diejenige ist, unter der die innergemeinschaftlichen Erwerbe getätigt wurden.

Fazit

Der dargestellte Fall und das Urteil des EuGH bestätigen den Ansatz, den viele in mehreren EU-Ländern umsatzsteuerlich registrierte Steuerpflichtige verfolgen, um ihre Rechnungsabläufe für innergemeinschaftliche Transaktionen zu gestalten und die Vorteile ihrer Umsatzsteuernummern voll auszuschöpfen.

Die Erläuterungen, Klarstellungen und Schlussfolgerungen, die der EuGH in diesem Fall geliefert hat, sind für Unternehmen wesentlich, die an Reihengeschäften beteiligt sind. Dies gilt insbesondere dann, wenn das Dreiecksgeschäft den Zwischenerwerber-Wiederverkäufer umfasst, der einen innergemeinschaftlichen Erwerb für eine anschließende Lieferung an einen anderen Steuerpflichtigen, den Endkunden, tätigt, und die erworbenen Waren direkt vom ersten Lieferanten an den Endkunden versandt werden.

Schließlich unterstreicht die Entscheidung, wie wichtig es ist, die Vorschriften der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie nicht nur nach dem Wortlaut, sondern auch nach Kontext und Zielsetzung auszulegen.

Quelle: Rechtssache C-580/16 – Firma Hans Bühler KG gegen Finanzamt Graz-Stadt, EU-Mehrwertsteuerrichtlinie