Dans une affaire très récente, un litige fiscal est survenu concernant une décision de l'Inspection par laquelle le demandeur s'est vu imposer et ordonner de payer des droits d'accise, des intérêts de retard sur ces droits et une pénalité en matière de droits d'accise au budget de l'État, après que l'administration fiscale a déterminé que du gazole soumis au régime de report du paiement des droits d'accise (ci-après dénommé AMLAR) avait été enlevé du navire (retiré et utilisé à des fins non précisées).

Comment l'administration fiscale a identifié l'enlèvement de carburant non comptabilisé

L'administration fiscale a établi, sur la base des données du système d'information sur les accises (AIS) et du journal AAP, qu'aucun document de calcul des droits d'accise (DAA) n'avait été émis pour ce gazole ; par conséquent, le demandeur n'avait pas payé de droits d'accise sur celui-ci. Aucun e-AD n'avait non plus été émis pour ce gazole ; par conséquent, l'AMLAR n'a pas été appliqué au moment de l'enlèvement.

Dans son recours, le demandeur a fait valoir que la société fournissait du carburant en tant qu'avitaillement pour des navires internationaux ; par conséquent, les dispositions des Indicateurs obligatoires de qualité des produits pétroliers, biocarburants et combustibles liquides utilisés dans la République de Lituanie, approuvés par l'arrêté n° 1-348/D1-1014/3-742 du 22 décembre 2010 du ministre de l'Énergie de la République de Lituanie, du ministre de l'Environnement de la République de Lituanie et du ministre des Transports et des Communications de la République de Lituanie, étaient pertinentes pour ce type de carburant.

Le demandeur a particulièrement souligné qu'il n'était pas clair sur quelle base juridique le Laboratoire des douanes, lors de la classification des codes NC du carburant marin, avait appliqué le RRME plutôt que le paramètre pertinent, le soufre, et comment, dans un tel cas, le code NC appliqué de manière illicite et incorrecte pouvait être considéré comme une base valable pour le calcul des droits d'accise.

Pourquoi l'argument du demandeur relatif aux indicateurs de qualité a échoué

La formation de jugement de la cour d'appel a souligné que cette affaire administrative était une affaire fiscale examinant la validité et la légalité des décisions de l'Inspection nationale des impôts (VMI) et de la Commission des litiges fiscaux (MGK). Les indicateurs de qualité auxquels se référait le demandeur sont appliqués pour évaluer la qualité du carburant du point de vue de la pollution et de la protection de l'environnement, et non pour identifier le carburant à des fins fiscales. En d'autres termes, les arguments du demandeur concernant l'application des indicateurs de qualité et la détermination du paramètre du soufre n'étaient pas juridiquement pertinents dans cette affaire administrative.

Le rôle des codes NC et des conclusions du Laboratoire des douanes dans les affaires de droits d'accise

Le LVAT a noté que l'administration fiscale a établi, sur la base des données du système d'information sur les accises, des données du journal AAP tenu par la société et des données des documents d'acquisition soumis au système i.SAF-T lors du contrôle fiscal, que du gazole avait été introduit dans le navire-citerne de la société et en avait été retiré. Selon les registres comptables de la société et le journal AAP, à la fin de la période, seul du gazole relèvent des codes NC 2710 19 47 et 2710 19 43 était stocké dans l'entrepôt fiscal (AAPS). Par conséquent, les circonstances établies par l'administration fiscale, à savoir que les paramètres de qualité du gazole stocké dans les réservoirs de carburant du demandeur différaient des paramètres de qualité indiqués dans les documents d'acquisition du gazole soumis par le demandeur à l'administration fiscale, constituaient des motifs suffisants pour conclure que le gazole relevant du code NC 2710 20 16 n'était pas le même carburant que celui que le demandeur avait acquis selon les données énumérées dans le système d'information sur les accises, le journal AAP et les documents d'acquisition.

Ainsi, de l'avis du LVAT, sur la base de l'ensemble des éléments de preuve recueillis dans l'affaire, il peut être conclu que l'administration fiscale est parvenue à une conclusion fondée selon laquelle du gazole relevant du code NC 2710 19 47, auquel s'appliquait l'AMLAR, avait été enlevé du navire (retiré et utilisé à des fins non précisées) sans que les documents DAA et e-AD aient été émis et sans que les droits d'accise aient été payés.

Charge de la preuve au titre de l'article 67, paragraphe 2, de la loi sur l'administration fiscale

Dans l'affaire administrative examinée, le demandeur, en affirmant que le soufre était le paramètre de qualité le plus important du carburant marin, n'a pas réfuté les circonstances établies par l'administration fiscale et n'a pas prouvé que le gazole mélangé à du biodiesel, relevant du code NC 2710 20 16, stocké dans les réservoirs de carburant du demandeur, était le même gazole que celui indiqué dans les propres documents d'acquisition du demandeur.

Au contraire, le demandeur n'a pas contesté les données du Laboratoire des douanes et n'a pas fourni de données factuelles ou d'éléments de preuve qui réfuteraient les circonstances établies par l'administration fiscale, comme l'exige l'article 67, paragraphe 2, de la loi sur l'administration fiscale, mais a simplement présenté des arguments déclaratifs. Par conséquent, il convient de considérer que l'administration fiscale a justifié les montants à payer calculés pour le demandeur, et que le demandeur ne les a pas réfutés.

Évaluation fiscale au titre de l'article 70 de la loi sur l'administration fiscale

En outre, il convient de noter que la jurisprudence du LVAT comprend également des affaires dans lesquelles les droits d'accise sont calculés conformément aux dispositions de l'article 70 de la loi sur l'administration fiscale. Dans une telle affaire, le litige portait sur des droits d'accise calculés en supplément et des montants connexes après qu'un agriculteur a utilisé du gazole à des fins autres que la production de produits agricoles.

Le LVAT a jugé que les calculs effectués selon le modèle économique établi par l'administration fiscale prouvaient que le carburant destiné au chauffage n'avait pas été utilisé pour des opérations agricoles impliquant le séchage de produits agricoles, contrairement aux affirmations du demandeur, qui avait acquis le carburant à des conditions préférentielles.

C'est l'opérateur économique, et non l'administration fiscale, qui doit prouver que le carburant a été utilisé aux fins prévues. Comment et de quelle manière le demandeur a mis sur le marché le carburant acquis à des conditions préférentielles ne faisait pas l'objet de cette affaire.

Dans sa décision, le LVAT a souligné que, bien que l'article 70, paragraphe 1, de la loi sur l'administration fiscale ne prévoie pas expressément (en termes clairs ; directement) que les impôts puissent être calculés selon l'évaluation de l'administration fiscale lorsque la valeur des biens acquis par le contribuable et/ou les dépenses personnelles du contribuable au cours de la période concernée dépassent les revenus déclarés, de tels cas relèvent néanmoins du champ d'application de la réglementation juridique établie à l'article 70, paragraphe 1, de la loi sur l'administration fiscale.

Preuve des revenus du contribuable dans les litiges relatifs aux transactions civiles

Le LVAT a également souligné que, en ce qui concerne l'appréciation des preuves dans les affaires d'une catégorie analogue (où la réalité des revenus perçus par le contribuable est prouvée ou justifiée sur la base de diverses transactions civiles), le LVAT a expliqué dans sa jurisprudence (par exemple, dans sa décision du 15 mars 2007, dans l'affaire administrative n° A17-301/2007, et dans sa décision du 28 mars 2019, dans l'affaire administrative n° eA-437-502/2019) que l'objet de la preuve dans de tels cas est de savoir si les sommes d'argent ont été effectivement transférées au contribuable, c'est-à-dire si des revenus ont été perçus.

Exigences relatives aux preuves directes (ordres de paiement, témoignages)

Ces circonstances devraient être prouvées par des preuves directes dont peut être tirée une conclusion sans équivoque quant aux circonstances constituant l'objet de la preuve (par exemple, des ordres de paiement confirmant le mouvement de fonds ; des explications des personnes dont les revenus auraient été perçus quant à savoir si les fonds ont été transférés ou non ; et le témoignage d'autres témoins pouvant confirmer ou réfuter le transfert de fonds).

Le rôle limité des preuves indirectes dans la justification des revenus

La loi n'interdit pas non plus la preuve par des preuves indirectes, c'est-à-dire des preuves qui sont liées de plusieurs manières possibles aux circonstances constituant l'objet de la preuve (par exemple, des preuves des fonds qui ont pu être à la disposition de la personne dont les revenus ont pu être perçus ; des preuves concernant les circonstances de l'utilisation des fonds perçus, et ainsi de suite).

Dans les affaires de ce type, une conclusion selon laquelle le contribuable n'a pas justifié ses revenus ne devrait pas être tirée uniquement sur la base de preuves indirectes (par exemple, la preuve que le prêteur n'avait pas de revenus licites). Toutefois, en tout état de cause, la cour apprécie les preuves selon son intime conviction, conformément à la loi et aux critères de justice et de raisonnabilité (article 56, paragraphe 7, de la loi sur la procédure administrative), et les preuves indirectes peuvent être utiles pour confirmer ou réfuter les conclusions formulées sur la base de preuves directes.

Ainsi, il est raisonnable de considérer que ces interprétations du LVAT sont pertinentes non seulement lors du calcul des droits d'accise, mais aussi lors de l'évaluation générale des obligations fiscales et du calcul d'autres impôts.