Ce qui semblait être une demande de remboursement de TVA ordinaire s’est rapidement transformé en un cauchemar administratif qu’aucune entreprise n’aurait pu anticiper ou prévenir. Un seul fichier électronique corrompu, échangé entre les autorités fiscales françaises et italiennes, a déclenché une série d’événements qui a privé une entreprise d’un remboursement de TVA légitimement dû et l’a exposée à des demandes de remboursement, des intérêts et des frais juridiques. Une question cruciale en a découlé : un État membre de l’UE peut-il invoquer une erreur système pour refuser un droit fondamental en matière de TVA ?

Contexte de l’affaire

En 2016, Harry et Associés a introduit une demande de remboursement de TVA portant sur près de 99 000 EUR, liée à des opérations réalisées en Italie. L’autorité fiscale française a correctement transmis la demande à l’autorité fiscale italienne, mais le fichier électronique a été corrompu en raison d’erreurs techniques. Par conséquent, l’autorité fiscale italienne n’a jamais traité ni examiné la demande.

En l’absence de réponse ou de remboursement, l’entreprise a engagé une procédure devant la juridiction fiscale de première instance, qui a initialement statué en sa faveur et reconnu le droit au remboursement. L’autorité fiscale a versé la TVA, puis a interjeté appel de cette décision devant la juridiction fiscale de deuxième instance.

La juridiction d’appel a adopté une position différente, considérant que, en raison du défaut technique de transmission, la demande de remboursement était effectivement inexistante. Elle en a déduit que le silence de l’autorité fiscale ne pouvait pas être traité comme un rejet implicite d’une demande valide, et a conclu que le recours introduit par Harry et Associés était irrecevable.

L’entreprise a contesté cette décision devant la Cour de cassation, qui a rejeté le pourvoi en retenant essentiellement le même raisonnement, admettant que la demande de remboursement de TVA pouvait être considérée comme inexistante en raison de défauts techniques affectant sa transmission électronique. À la suite de cette décision, l’administration fiscale italienne a émis un avis de recouvrement enjoignant à Harry et Associés de rembourser la TVA déjà restituée, assortie d’intérêts de retard et de frais de justice.

L’entreprise a toutefois contesté ce recouvrement devant la juridiction fiscale de première instance, qui a exprimé des doutes quant à sa légalité, estimant qu’il pourrait violer le principe de neutralité de la TVA, le refus de remboursement reposant exclusivement sur un défaut technique de transmission non imputable à l’assujetti. Face à ces incertitudes, la juridiction de première instance a suspendu la procédure et a saisi la Cour de justice de l’Union européenne (CJUE) d’une question préjudicielle.

Principales questions de la demande de décision préjudicielle

La juridiction fiscale de première instance a demandé à la CJUE de préciser si l’article 167 de la directive TVA, lu conjointement avec les principes de neutralité de la TVA et de proportionnalité, s’oppose à ce que des règles nationales traitent une demande de remboursement de TVA comme invalide ou sans effet lorsqu’elle est affectée par des erreurs techniques de transmission électronique.

Elle a également soulevé des préoccupations concernant un principe juridique national confirmé par la Cour de cassation, selon lequel une demande de remboursement de TVA qui n’est pas visible par les autorités fiscales en raison de défaillances techniques de transmission ne peut pas être considérée comme un rejet tacite, bloquant ainsi la possibilité de contester le silence administratif et privant effectivement l’assujetti de l’accès aux tribunaux et du droit sous-jacent au remboursement.

La juridiction de première instance a également demandé si le droit de l’UE impose une approche différente préservant le droit de l’assujetti au remboursement malgré de tels défauts techniques, et a sollicité le traitement de l’affaire selon la procédure accélérée de la Cour de l’UE. Cette demande a cependant été refusée par le président de la Cour.

Dispositions applicables de la directive TVA de l’UE

Bien que l’article 167 de la directive TVA ait été au cœur du litige, la CJUE a également indiqué que les articles 169, 170 et 171, paragraphe 1, étaient pertinents pour la résolution de cette affaire. En outre, la CJUE a interprété le considérant 3 ainsi que les articles 1, 2, 3, 5, 7, 15, 20, paragraphe 1, et 23 de la directive 2008/9, qui fixe les modalités procédurales permettant aux entreprises établies dans un État membre de l’UE de récupérer la TVA acquittée dans un autre État membre où elles ne sont ni immatriculées ni établies.

Règles nationales de TVA en Italie

La CJUE a analysé et interprété des dispositions pertinentes de plusieurs lois italiennes, notamment le décret n° 633/1972 régissant la TVA, le décret législatif n° 546/1992 établissant les règles applicables aux procédures devant les juridictions fiscales, le Code civil et le Code de procédure civile.

Importance de l’affaire pour les assujettis

L’affaire opposant Harry et Associés à l’administration fiscale italienne clarifie des principes et des règles fondamentaux applicables aux procédures de remboursement de TVA dans toute l’UE. Plus précisément, l’affaire examine si les États membres de l’UE peuvent invoquer des technicismes procéduraux pour rejeter des droits substantiels en matière de TVA, ou si le droit de l’UE exige que les assujettis conservent toujours une voie de recours effective pour récupérer les remboursements légitimement dus, quelle que soit la défaillance technique de l’infrastructure de transmission.

Analyse des conclusions de la Cour

Après avoir écarté les arguments du gouvernement italien selon lesquels les questions étaient sans pertinence et donc irrecevables, la CJUE a rappelé que, conformément à une jurisprudence constante, elle n’est pas liée par la formulation exacte des questions posées ni par les dispositions spécifiques citées par la juridiction nationale. Elle peut au contraire extraire du dossier tous les éléments pertinents du droit de l’UE nécessitant une interprétation afin de fournir une réponse utile.

La CJUE a donc reformulé la question en se demandant si les articles 170 et 171, paragraphe 1, de la directive TVA, lus conjointement avec l’article 15, paragraphe 1, deuxième alinéa, l’article 20, paragraphe 1, et l’article 23, paragraphe 2, de la directive 2008/9, et à la lumière des principes de neutralité de la TVA, de proportionnalité et de bonne administration, s’opposent à une législation nationale telle qu’interprétée par une décision judiciaire définitive.

En substance, la question est de savoir si un assujetti établi dans un État membre différent de l’État membre de remboursement peut être privé à la fois du droit substantiel à un remboursement de TVA et de l’accès au contrôle juridictionnel de l’inaction de l’autorité fiscale, au motif que la demande de remboursement est réputée ne pas avoir été présentée en raison d’un défaut technique affectant sa transmission électronique.

Droits substantiels en matière de TVA

La CJUE rappelle que, en vertu des règles de l’UE en vigueur, les assujettis non établis dans l’État membre de l’UE où la TVA a été acquittée ont droit au remboursement de cette TVA lorsque les biens ou services sont utilisés pour des activités économiques déductibles exercées en dehors de cet État membre ou pour certaines opérations exonérées. En outre, la CJUE a souligné que le droit au remboursement pour les assujettis non établis reflète le principe fondamental de déduction de la TVA en amont dans le système national, faisant partie intégrante du cadre général de neutralité de la TVA.

Le droit de déduire la TVA en amont et le droit au remboursement de la TVA sont tous deux des principes fondamentaux et essentiels du système commun de TVA de l’UE. Ces principes visent à décharger entièrement les assujettis du poids de la TVA en amont supportée dans le cadre de leurs activités économiques, garantissant ainsi la neutralité du système fiscal. En outre, le principe de neutralité de la TVA garantit que toutes les activités économiques, quelle que soit leur finalité ou leur résultat, bénéficient d’un traitement identique en matière de TVA, dès lors qu’elles sont en principe soumises à cette taxe.

La CJUE a notamment rappelé que le principe de neutralité de la TVA exige que la TVA en amont soit remboursée lorsque les conditions de fond sont remplies, même si certaines exigences formelles n’ont pas été respectées. Les seules exceptions à cette règle peuvent survenir lorsque le non-respect des exigences formelles empêche d’établir que les conditions de fond sont remplies. Dans ce cas, l’impossibilité de vérifier le droit justifie le refus du remboursement.

Cependant, une application excessivement stricte des exigences formelles serait en contradiction avec les principes de neutralité et de proportionnalité, car elle entraverait injustifiément les assujettis dans l’exercice de leur droit à la neutralité de la TVA pour leurs opérations.

La CJUE a en outre souligné qu’en vertu du principe de bonne administration, les autorités fiscales doivent procéder à un examen diligent et impartial de tous les faits pertinents afin que leurs décisions reposent sur les informations les plus complètes et fiables disponibles. Cela signifie que, dans les cas où une défaillance technique non imputable à l’assujetti survient, les autorités fiscales doivent agir de manière proactive en informant l’assujetti du problème technique, le cas échéant par l’intermédiaire des autorités de l’État membre d’établissement.

En outre, en vertu du même principe, les autorités fiscales doivent demander que le défaut soit corrigé, par exemple en soumettant un nouveau fichier électronique entièrement fonctionnel, afin que la demande puisse être correctement examinée sur le fond. En substance, les exigences combinées de bonne administration, de neutralité de la TVA et de proportionnalité signifient que les autorités fiscales de l’État membre de remboursement doivent traiter la demande comme ayant été dûment présentée, dans les cas où les assujettis n’ont pas contribué aux erreurs.

La CJUE a notamment constaté que l’administration fiscale italienne n’avait ni informé Harry et Associés de la défaillance technique l’empêchant d’ouvrir le fichier électronique, ni demandé à l’entreprise de remédier au problème en soumettant un nouveau fichier fonctionnel. Cela, combiné au fait que l’autorité fiscale n’avait adopté aucune décision expresse de rejet de la demande de remboursement de TVA, ne saurait conduire à la conclusion qu’aucune demande de remboursement n’a été présentée.

Protection juridictionnelle et autonomie procédurale

S’agissant de la question de la protection juridictionnelle, la CJUE a précisé que la directive 2008/9 prévoit que les recours contre les refus exprès doivent être disponibles dans les mêmes conditions que celles applicables aux demandes de remboursement nationales. En outre, lorsque les autorités fiscales ne prennent aucune décision et que ce silence n’est traité ni comme une acceptation ni comme un refus en vertu du droit national, les mêmes voies de recours administratives ou juridictionnelles disponibles dans des situations nationales comparables doivent être accessibles aux assujettis non établis.

Bien que la directive 2008/9 poursuive un double objectif consistant à réglementer le mécanisme de remboursement et à garantir l’accès effectif aux voies de recours pour les assujettis, chaque État membre de l’UE peut, en vertu du principe d’autonomie procédurale, déterminer les règles de procédure régissant l’exercice des recours administratifs et juridictionnels. Toutefois, cette autonomie est limitée par les exigences du droit de l’UE, ce qui signifie qu’elles doivent respecter les principes d’équivalence et d’effectivité et ne peuvent pas être moins favorables que celles régissant des actions nationales analogues.

La CJUE a constaté que l’interprétation du décret n° 546/1992 par la Cour de cassation italienne avait effectivement exclu tout contrôle juridictionnel dans des circonstances où une demande de remboursement de TVA, bien qu’ayant été dûment transmise et reçue, n’avait pu être ouverte en raison d’un défaut technique affectant sa transmission électronique. Partant, cette interprétation est incompatible avec la directive 2008/9, qui exige que tout défaut de statuer sur une demande de remboursement de TVA demeure susceptible de contrôle juridictionnel.

Décision finale de la Cour

En définitive, la CJUE a jugé que le droit de l’UE ne saurait admettre une situation dans laquelle un assujetti établi dans un État membre de l’UE autre que l’État membre de remboursement est privé à la fois du droit substantiel d’obtenir un remboursement de TVA et du droit procédural d’accéder aux tribunaux pour contester le défaut d’action de l’autorité fiscale, au seul motif que la demande de remboursement est réputée ne pas avoir été présentée en raison d’un défaut technique affectant sa transmission électronique.

Conclusion

Cette affaire met en lumière le fait important que, même lorsqu’un assujetti agit en tout point correctement, des défaillances systémiques échappant à son contrôle peuvent déclencher de longues batailles juridiques aux conséquences financières graves. Les assujettis doivent tirer deux enseignements de cette affaire : documenter méticuleusement chaque étape du processus de remboursement, notamment la preuve de dépôt et toute correspondance avec l’autorité fiscale de leur État membre d’établissement, et ne pas supposer que le dossier est clôturé simplement parce que les autorités fiscales gardent le silence ou ne donnent pas suite aux demandes de remboursement.