Cour fiscale lituanienne : prêts, IRPP et charge de la preuve

La Cour administrative suprême de Lituanie (ci-après « CASL ») a examiné un litige fiscal. Le litige entre les parties portait sur la légalité et la validité des instructions de l'administration fiscale exigeant du requérant qu'il verse l'impôt sur le revenu des personnes physiques (IRPP) au budget de l'État.

Application de la méthode des dépenses au titre de l'article 70 de la LTA

L'administration fiscale, agissant en vertu de l'article 70 de la loi sur l'administration fiscale (LTA) et de ses règles d'application, a appliqué la méthode des dépenses et établi que le requérant avait couvert les dépenses engagées pour l'octroi d'un prêt à l'aide de revenus provenant de sources inconnues de l'administration fiscale. Le requérant n'avait pas déclaré ces revenus selon la procédure établie aux articles 25 et 27, paragraphe 1, de la loi sur l'impôt sur le revenu des personnes physiques (LPIT), ni calculé et versé l'IRPP correspondant au budget.

Jurisprudence sur les contrats de droit civil comme preuve de la réception de fonds

Les contrats comme preuve présomptive et non concluante

Dans le litige, la CASL a relevé que la jurisprudence de la Cour administrative suprême de Lituanie indique que divers contrats de droit civil relatifs à la réception de certains fonds ne constituent pas, aux fins de l'application de la loi sur l'impôt sur le revenu des personnes physiques, une preuve primaire et directe confirmant de manière incontestable le fait de la réception des fonds concernés. Les contrats de ce type fournissent seulement un fondement à la présomption qu'une personne peut avoir reçu certains fonds au titre de ces transactions ; toutefois, ils ne prouvent pas en eux-mêmes que la personne a effectivement reçu et disposé de ces fonds.

Charge de la preuve : contribuable c. administration fiscale

Il est pertinent pour le lecteur de noter que, dans de tels cas, le fait même de recevoir ou non des fonds devient l'objet de la preuve. Ce fait peut être prouvé ou réfuté par tous les moyens admissibles, preuves directes comme indirectes, ces éléments étant appréciés selon les règles générales d'appréciation des preuves. Par conséquent, dans de tels cas, déterminer si une personne a reçu ou non les fonds concernés, et si ces fonds sont ou non imposables à l'IRPP, dépend des circonstances propres à l'affaire, de l'ensemble des preuves réunies et de facteurs similaires.

Tout cela détermine également la nature et l'étendue des circonstances à prouver dans l'affaire. C'est à la personne de prouver que, au titre de transactions de droit civil, elle a effectivement reçu des fonds non soumis à l'IRPP, tandis que l'administration fiscale doit, en conséquence, prouver que la personne n'a pas reçu ces fonds au titre des transactions qu'elle indique, que l'origine et la nature des fonds sont différentes, et ainsi de suite.

Le principe de la primauté du fond sur la forme dans les relations fiscales

La simple production d'éléments de preuve formels distincts concernant des revenus, en l'absence du fait réel de la réception de ces revenus confirmé par une analyse complète des circonstances factuelles de leur perception, n'établit pas la perception du revenu lui-même. Une telle conclusion doit également être tirée au regard des dispositions de la LTA consacrant le principe de la primauté du fond sur la forme, en vertu duquel, dans les relations juridiques fiscales, priorité est donnée à la substance des activités des participants à ces relations plutôt qu'à leur expression formelle.

Le risque des revenus en espèces et de la non-déclaration

La Cour a également souligné que la Cour administrative suprême de Lituanie a affirmé à plusieurs reprises que, lorsqu'un contribuable choisit de percevoir des revenus en espèces — de sorte que le fait de la réception de ces revenus n'est pas enregistré dans les écritures de compte auprès d'établissements de crédit — et ne déclare pas ces revenus lors du dépôt des déclarations d'impôt pour la période fiscale concernée, par exemple lorsque le dépôt d'une telle déclaration n'est pas obligatoire, le contribuable assume aussi l'intégralité du risque lié à la charge de la preuve qui pèse sur lui.

Appréciation des preuves : le requérant en tant que professionnel des affaires

Il importe donc de mentionner que, en appréciant les preuves de l'affaire, les documents écrits et les explications des parties, la CASL a relevé que le requérant est un homme d'affaires, un professionnel dans son domaine, pleinement conscient de l'obligation de payer les impôts et des exigences générales énoncées à l'article 3 de la loi sur la comptabilité financière de la République de Lituanie en matière de justification et d'enregistrement des opérations économiques, à savoir que toutes les opérations économiques doivent être justifiées par des documents comptables et enregistrées dans les registres comptables.

En outre, en l'espèce, les preuves sont appréciées dans leur ensemble, et non séparément, comme le demandait le requérant dans son recours. La Cour a relevé que, pendant le litige fiscal, le requérant a fourni des explications incohérentes et contradictoires et que, compte tenu de l'ensemble des preuves de l'affaire, les explications du requérant concernant la réception de fonds de particuliers pour l'acquisition d'actions n'étaient pas convaincantes.

Il convient de mentionner que la Cour a constaté que les pièces de l'affaire montraient que l'administration fiscale avait analysé les revenus et les dépenses du requérant pour la période concernée et avait cherché à déterminer le solde des revenus disponibles du requérant à l'aide de diverses sources d'information. De l'avis de l'administration fiscale, le requérant avait perçu des revenus de sources non identifiées sur lesquels les impôts n'avaient pas été payés.

Par exemple, il est pertinent de mentionner que les pièces de l'affaire montrent également que, lors de l'examen des observations du requérant sur le rapport d'inspection répétée, et afin de recueillir des preuves supplémentaires sur les circonstances de l'utilisation des fonds au titre des accords formalisés, une analyse de la situation financière du requérant a été réalisée. Cette analyse visait à déterminer :

• si des sommes en espèces ont été déposées sur le compte bancaire du requérant au cours de cette période ;
• quels étaient les revenus et les dépenses du requérant au cours de cette période ;
• quels prêts le requérant a contractés au cours de cette période, à quoi ils ont servi et quels intérêts le requérant a payés ;
• quels biens mobiliers et immobiliers le requérant a acquis au cours de cette période.

Pourquoi emprunter tout en détenant des espèces défie la logique ordinaire

Les données recueillies montraient clairement que, pendant la période où un particulier aurait prétendument remboursé des fonds au requérant en espèces, le requérant n'a pas déposé d'espèces sur des comptes bancaires, mais a au contraire emprunté des sommes importantes auprès d'établissements de crédit. Au titre d'un contrat de crédit, le requérant s'est vu octroyer un prêt « pour la construction d'un logement », tout en payant des intérêts bancaires, c'est-à-dire en engageant des dépenses supplémentaires.

De l'avis de la Cour, emprunter auprès d'un établissement de crédit et payer des intérêts tout en détenant prétendument une importante somme en espèces contredit la logique ordinaire et n'est pas convaincant. Le requérant a expliqué que l'argent reçu du particulier n'avait pas été utilisé parce qu'il aurait fallu le convertir en litas lituaniens, ce qui aurait entraîné des pertes financières ; en d'autres termes, il n'était pas avantageux pour le requérant de changer des dollars américains.

La Cour a admis l'affirmation du requérant selon laquelle la conversion de devises entraîne certaines pertes. Toutefois, cela ne signifie pas qu'il est plus avantageux d'emprunter des sommes importantes auprès d'établissements de crédit et de payer des intérêts bancaires que d'utiliser des fonds disponibles détenus dans une autre devise.

Soumission tardive des accords et doutes sur l'authenticité

Ainsi, la Cour a observé que les pièces de l'affaire montraient que, ni lors de l'inspection opérationnelle ni lors de la première inspection fiscale, les explications du requérant ne contenaient d'information sur des accords signés au titre desquels des espèces auraient prétendument été reçues. Ce n'est que pendant le litige fiscal, après que le fait de l'insuffisance des revenus pour couvrir les dépenses eut déjà été établi, que des documents concernant des revenus perçus — à savoir des fonds restitués au titre d'accords — ont été soumis avec la réclamation à l'administration fiscale. Cela donnait des motifs de douter de l'authenticité de tels accords.

En outre, de l'avis de la Cour, lors de l'inspection répétée, ni le requérant ni l'autre personne n'ont été en mesure d'expliquer précisément les circonstances du transfert d'espèces au titre des accords soumis. Le requérant comme la personne ont déclaré que les fonds avaient été transférés en espèces par l'intermédiaire de tiers, mais aucun des deux n'a identifié ces personnes, ni précisé exactement quand et où le transfert d'argent avait eu lieu, ni indiqué quand et comment les confirmations du transfert d'argent avaient été signées.

Exigences documentaires au titre de l'article 19 de la LPIT

Enfin, il convient d'ajouter que la CASL a également relevé que, au titre de l'article 19, paragraphe 1, de la LPIT, le prix d'acquisition d'un bien, la commission versée ainsi que les impôts et frais liés à la vente de ce bien peuvent être déduits des revenus perçus. L'article 19, paragraphe 3, de la LPIT prévoit que seuls peuvent être déduits les montants justifiés par des documents contenant toutes les mentions obligatoires des documents comptables requises par la loi sur la comptabilité de la République de Lituanie et d'autres actes juridiques, et/ou par des transactions valides, et/ou par des documents établis par des entités et résidents étrangers, à condition que le contenu de l'opération économique puisse être déterminé à partir de ces documents.

L'obligation établie à l'article 19, paragraphe 3, de la LPIT de disposer de documents permettant de déterminer le contenu d'une opération économique vise à lutter contre l'économie souterraine, la contrebande, le travail illégal, l'évasion fiscale et la fraude fiscale. Le requérant ne disposait pas de tels documents.

Conclusions de la Cour administrative suprême

En résumé, la juridiction d'appel a estimé que la décision de justice contestée avait raisonnablement refusé de reconnaître le montant indiqué dans les contrats litigieux de vente d'actions comme des dépenses d'acquisition d'actions.

Il est pertinent de noter que les parties à la procédure ont également présenté des arguments supplémentaires ; toutefois, de l'avis de la formation de jugement, les circonstances invoquées n'étaient pas essentielles pour la résolution de l'affaire administrative et ne modifiaient en rien la conclusion retenue dans la présente décision.

Dans ce contexte, la Cour a mentionné que la jurisprudence de la Cour européenne des droits de l'homme et de la Cour administrative suprême de Lituanie a relevé à plusieurs reprises que l'obligation faite au juge de motiver sa décision ne doit pas s'entendre comme une exigence de répondre en détail à chaque argument. Cela a été clairement énoncé, par exemple, dans l'arrêt de la Cour européenne des droits de l'homme du 19 avril 1994, Van de Hurk c. Pays-Bas, dans l'arrêt du 19 décembre 1997, Helle c. Finlande, puis à de nombreuses reprises dans la jurisprudence de la CASL.