Les situations dans lesquelles les clients ne règlent pas une facture alors que les fournisseurs ont déjà déclaré la TVA collectée, sans jamais avoir perçu la contrepartie sous-jacente, sont malheureusement plus fréquentes que les entreprises ne le souhaiteraient. Dès lors, la récupération de la TVA sur créances impayées peut avoir des conséquences importantes pour les entreprises qui fournissent des biens ou des services à crédit. Les règles de TVA à l'échelle de l'UE prévoient un mécanisme permettant de réduire la base d'imposition dans certaines circonstances, offrant aux entreprises la possibilité de récupérer la TVA associée aux opérations totalement ou partiellement impayées.
La disposition centrale de la directive TVA de l'UE est l'article 90, qui impose d'ajuster la TVA lorsque la contrepartie d'une livraison est ultérieurement réduite ou devient indisponible. Toutefois, s'agissant spécifiquement des créances irrécouvrables, les pays de l'UE disposent d'une marge de manœuvre pour imposer des règles ou des conditions différentes, ce qui explique que le traitement TVA des factures impayées puisse varier fortement au sein de l'UE.
Comprendre ces règles et les différentes approches des pays de l'UE est essentiel pour les entreprises qui opèrent dans toute l'UE, car elles peuvent alourdir ou alléger sensiblement la charge financière.
Qu'est-ce que la récupération de la TVA sur créances impayées ?
De manière générale, la récupération de la TVA sur créances impayées intervient lorsque le montant effectivement perçu par un fournisseur est inférieur à la contrepartie sur laquelle la TVA a été initialement calculée. Les principales causes de cet écart sont l'insolvabilité du client, une facture qui demeure impayée, un recouvrement partiel de la facture, ou un accord ultérieur des parties visant à réduire ou annuler la dette.
Il importe notamment de distinguer un véritable défaut de paiement d'une remise commerciale volontaire ou d'une réduction de prix. L'article 90 couvre expressément l'annulation, le refus, le non-paiement total ou partiel et les réductions de prix ultérieures, mais chaque pays de l'UE détermine les conditions et procédures selon lesquelles la base d'imposition peut être ajustée.
Globalement, la directive TVA de l'UE vise à préserver la neutralité de la TVA. Cela signifie que les entreprises ne devraient généralement pas supporter le coût économique de la TVA sur une contrepartie qu'elles ne perçoivent finalement pas. Néanmoins, cela ne signifie pas qu'une facture impayée ouvre automatiquement un droit à récupération de la TVA.
Traitement de la TVA dans une sélection de pays de l'UE
Comme déjà expliqué, bien que le principe de base de l'UE soit commun, sa mise en œuvre diffère d'un pays à l'autre.
Règles allemandes de TVA pour les contreparties irrécouvrables
En vertu de la loi allemande sur la TVA, si la contrepartie convenue est devenue irrécouvrable, la base d'imposition est réduite. Plus précisément, si l'assujetti réalise une livraison imposable, facture la TVA, mais constate ensuite que la contrepartie convenue ne peut être recouvrée, il peut ajuster et réduire la TVA initialement déclarée sur cette opération.
Les règles allemandes distinguent une dette simplement impayée d'une contrepartie devenue irrécouvrable. Le seul fait d'avoir une facture en retard ne signifie pas nécessairement que le fournisseur peut immédiatement réduire sa dette de TVA. Une créance est considérée comme irrécouvrable lorsque, sur la base d'une appréciation objective des circonstances, il est plus probable qu'improbable que le client ne réglera pas le montant dû.
Cela signifie que le fournisseur n'a pas nécessairement à attendre que la dette soit formellement passée en perte ou que le client fasse l'objet d'une procédure d'insolvabilité. L'appréciation peut être faite plus tôt s'il existe des éléments suffisants indiquant que le recouvrement est peu probable.
Règles françaises de TVA pour les créances irrécouvrables
En France, la récupération est possible lorsque la créance est définitivement irrécouvrable ou lorsqu'un tribunal a formellement prononcé l'insolvabilité du client. En outre, le fournisseur doit démontrer que la créance ne peut être recouvrée et émettre les factures rectificatives appropriées pour ajuster la TVA initialement déclarée.
Pour les livraisons à des clients non assujettis à la TVA, une créance peut être considérée comme définitivement irrécouvrable dans certaines circonstances, par exemple lorsque le client a disparu sans laisser d'adresse, est décédé, ou a payé avec un chèque volé.
Mécanisme chypriote de récupération sur créances irrécouvrables
La récupération est possible lorsqu'une personne a fourni des biens ou des services, a déclaré et acquitté la TVA, puis passe tout ou partie de la contrepartie impayée en créance irrécouvrable dans ses écritures comptables. Le fournisseur doit également avoir pris les mesures nécessaires pour recouvrer la créance. De plus, un délai d'au moins 12 mois doit s'être écoulé depuis la date de l'opération avant que le fournisseur puisse prétendre au remboursement de la TVA.
Pour bénéficier de la récupération, le fournisseur doit soumettre une demande au Commissaire, et le montant remboursable correspond à la TVA imputable à la contrepartie réellement devenue irrécouvrable.
Récupération de la TVA sur créances irrécouvrables au Danemark
Au Danemark, le fournisseur peut généralement ajuster la base d'imposition hors TVA une fois la perte établie. Cela peut se produire dans des situations telles que la faillite du client, un concordat forcé ou volontaire avec les créanciers, une exécution infructueuse par un huissier, ou une vente ordonnée par le tribunal qui ne permet pas de recouvrer la dette. Le point important est que la perte doit être suffisamment établie et non simplement en souffrance.
Les règles danoises ont également introduit une certaine souplesse pour les petites créances irrécouvrables. Un fournisseur peut corriger sa TVA collectée lorsqu'il a pris des mesures de recouvrement suffisantes au regard de l'ampleur de la créance. Cela reconnaît que d'engager un recouvrement approfondi ou des procédures judiciaires peut ne pas être économiquement justifié pour des montants relativement faibles.
Mécanisme italien de récupération de la TVA sur créances irrécouvrables
Supposons qu'une opération ait été facturée et la TVA déclarée, mais que le client devienne ensuite insolvable et que tout ou partie du montant dû soit peu susceptible d'être recouvré. Dans ce cas, le fournisseur peut réduire la base d'imposition et émettre un avoir pour corriger la TVA. Fait important, le fournisseur n'a pas à attendre la clôture de la procédure d'insolvabilité et la connaissance du montant final recouvré.
La récupération peut donc être demandée dès l'ouverture de la procédure d'insolvabilité concernée ou d'une procédure officielle similaire. Cela permet au fournisseur de récupérer la TVA imputable au montant impayé relativement tôt, plutôt que d'attendre potentiellement plusieurs années la conclusion de la procédure d'insolvabilité.
Conditions espagnoles de récupération de la TVA sur créances irrécouvrables
En Espagne, la récupération est possible une fois que la créance est considérée comme légalement irrécouvrable et que les conditions requises sont réunies. La principale condition de délai est qu'un an doit s'écouler depuis l'exigibilité de la TVA collectée sans que le fournisseur ait perçu tout ou partie du paiement. Toutefois, les PME disposent d'une option plus souple : une entreprise dont le chiffre d'affaires de l'année civile précédente n'a pas dépassé 6 millions EUR peut choisir de traiter la créance comme irrécouvrable après six mois.
Le fournisseur doit également inscrire la créance irrécouvrable dans ses registres comptables ou fiscaux obligatoires. En outre, le client doit en principe être une entreprise ou un professionnel. Si le client n'est pas une entreprise ou un professionnel, la base d'imposition hors TVA de l'opération doit dépasser 50 EUR.
Une autre condition importante est que le fournisseur doit avoir engagé des démarches formelles pour recouvrer la créance. Cela peut inclure l'introduction d'une action en justice, une mise en demeure notariée, ou tout autre moyen démontrant de manière fiable que le fournisseur a réclamé le paiement au débiteur.
Lorsqu'un client est déclaré en faillite et que la créance concernée porte sur des opérations dont la TVA est devenue exigible avant la déclaration de faillite, les règles habituelles d'ajustement des créances irrécouvrables ne peuvent plus être utilisées. La base d'imposition ne peut alors être réduite que dans le cadre des dispositions spécifiques applicables aux créances affectées par la procédure d'insolvabilité.
Risques de conformité courants pour les entreprises multinationales
L'un des principaux risques de conformité consiste à supposer qu'il existe une approche uniforme de la TVA sur créances irrécouvrables dans toute l'UE. Les entreprises opérant dans plusieurs pays de l'UE peuvent être confrontées à des définitions différentes de la créance irrécouvrable, à des exigences de preuve, à des délais et à des procédures de notification distincts.
Un autre risque important est de ne pas suivre les délais. Une entreprise peut considérer une facture comme commercialement irrécouvrable tout en devant attendre un délai prescrit ou accomplir des procédures de recouvrement spécifiques avant d'ajuster la TVA.
La documentation est tout aussi importante. Les entreprises doivent conserver les factures, les relevés de paiement, la correspondance avec les clients, les preuves de recouvrement, les documents d'insolvabilité et les factures rectificatives justifiant l'ajustement.
Conclusion
La directive TVA de l'UE fixe un principe commun pour la récupération sur créances irrécouvrables, mais son application pratique reste fragmentée entre les pays de l'UE, avec des conditions, des exigences de preuve et des délais différents. Les entreprises multinationales devraient donc éviter une approche uniforme : suivre les exigences locales dans chaque juridiction, tenir une documentation rigoureuse et surveiller étroitement les délais, car le non-respect d'un délai prescrit peut faire perdre le droit à récupération. Traiter la récupération de la TVA sur créances irrécouvrables comme une tâche de conformité continue, plutôt que comme un exercice ponctuel, aide les entreprises à récupérer la TVA à laquelle elles ont droit tout en évitant les litiges avec les administrations fiscales.
