Código Aduanero de la Unión: cuando no se permiten modificaciones

Establecer una fecha de entrada en vigor de un reglamento o una directiva es una práctica habitual que aporta seguridad jurídica y previsibilidad, ya que permite tanto a las autoridades como a las empresas prepararse y cumplir las nuevas normas a partir de un momento claramente definido. Sin embargo, un caso entre un importador polaco, denominado C., y la autoridad aduanera polaca ilustra cómo las limitaciones prácticas y técnicas pueden complicar esa seguridad en las aplicaciones del mundo real.

Cuando un contingente arancelario preferencial entró formalmente en vigor el domingo y el número de contingente correspondiente aún no se había integrado en los sistemas informáticos aduaneros de la UE, el importador se encontró en una situación en la que no podía reclamar inmediatamente el beneficio. Esto dio lugar a una controversia sobre los límites de la modificación de las declaraciones de aduana, la gestión de los contingentes arancelarios y el equilibrio entre la seguridad jurídica, la igualdad de trato y el estricto marco procedimental del Código Aduanero de la UE.

Antecedentes del caso

El 1 de octubre de 2017 entró en vigor el Reglamento (UE) 2017/1566, que permite, entre otras cosas, la importación en la UE de miel producida por abejas originarias de Ucrania en el marco de contingentes arancelarios específicos con tipo cero enumerados en su anexo I. Sin embargo, dado que la fecha de entrada en vigor era un domingo, los números de contingente pertinentes aún no se habían integrado técnicamente en los sistemas aduaneros electrónicos de la UE, a saber, el Arancel Integrado de la UE (TARIC) y el sistema ISZTAR de Polonia.

En consecuencia, C. no pudo presentar con éxito una declaración de aduana en esa fecha solicitando el beneficio de ese contingente, a pesar de que el Reglamento había entrado formalmente en vigor. Al día siguiente, una vez introducido el número de contingente en los sistemas electrónicos, C. presentó la declaración de aduana y solicitó la aplicación del tipo de derecho cero indicando el número de contingente correspondiente.

No obstante, la autoridad aduanera polaca determinó que el contingente ya se había agotado el 1 de octubre de 2017, el primer día de su validez. En consecuencia, la aduana denegó el trato de arancel cero y, en su lugar, aplicó el tipo arancelario estándar erga omnes del 17,3 %.

Esta decisión fue confirmada posteriormente en marzo de 2018 por una resolución administrativa y confirmada en agosto de 2018 tras la presentación de una reclamación por parte de C. Sin embargo, el Tribunal Administrativo Provincial anuló la decisión administrativa en febrero de 2019 y ordenó a la Aduana que recabara más pruebas y aclarara cuestiones fácticas clave.

En el nuevo procedimiento, la Aduana completó el expediente con explicaciones del Ministro de Finanzas polaco y de la Comisión Europea. Las pruebas adicionales demostraron que el volumen total de solicitudes de importación había superado la cuota disponible de 2500 toneladas y que 165 importadores habían presentado con éxito declaraciones de aduana el 1 de octubre. Cabe destacar que los importadores habían declarado inicialmente sus mercancías con arreglo al principio erga omnes y posteriormente modificaron sus declaraciones para incluir la cuota, lo que dio lugar a un trato de derecho cero.

A pesar de estas conclusiones, la Aduana mantuvo su posición original en agosto de 2020 y volvió a confirmar la decisión anterior. La Aduana concluyó que todos los importadores se habían encontrado efectivamente en la misma situación y habían tenido la posibilidad de presentar primero una declaración con arreglo al tipo erga omnes y luego solicitar una modificación para aplicar la cuota de derecho cero. Por lo tanto, no existían circunstancias excepcionales o injustas que justificaran la cancelación de los derechos de aduana.

Después de que el Tribunal Administrativo Provincial desestimara su recurso en marzo de 2021, C. interpuso un recurso de casación ante el Tribunal Supremo Administrativo (Tribunal). Tras expresar serias dudas sobre si un importador puede modificar una declaración de aduana para solicitar un arancel preferencial que, a sabiendas, decidió no solicitar en el momento de la presentación, especialmente cuando la declaración inicial se presentó únicamente para asegurarse la prioridad sobre otros importadores y no existía la posibilidad técnica de solicitar el contingente en ese momento, el Tribunal remitió varias cuestiones al Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) para que se pronunciara con carácter prejudicial.

Principales cuestiones de la solicitud de resolución

El Tribunal remitió cuatro cuestiones al TJUE. La primera pregunta era si se infringía el artículo 2 del Tratado de la Unión Europea (TUE), que consagra valores fundamentales como la igualdad, la justicia y la solidaridad, cuando se daba prioridad en la asignación de un contingente arancelario a los importadores que presentaban una declaración de aduana con la intención de modificarla posteriormente, en lugar de a aquellos que intentaban presentar una declaración de aduana correcta lo antes posible.

En segundo lugar, el Tribunal preguntó si el artículo 173, apartado 3, del Código Aduanero permite modificar una declaración en aduana para cumplir las obligaciones relacionadas con la inclusión de las mercancías en el régimen aduanero pertinente, completando la declaración con elementos adicionales, como un número de contingente arancelario, y sustituyendo el tipo de derecho erga omnes por un tipo preferencial.

Con la tercera cuestión, el Tribunal solicitó una aclaración sobre el momento oportuno, preguntando si la fecha pertinente para solicitar la aplicación de un contingente arancelario, en el caso de una declaración en aduana incompleta, es la fecha en que se presentó la declaración inicial o la fecha en que la decisión de la autoridad aduanera que autoriza la modificación se convierte en definitiva.

La cuarta y última cuestión se refería a si el artículo 120, apartado 1, del Código Aduanero se aplica en una situación en la que surge una deuda aduanera a pesar de que el importador presentó, en la fecha más temprana posible, una declaración en aduana correcta en la que reclamaba el arancel preferencial resultante de un contingente arancelario.

Reglamentos de la UE aplicables

Dado que el caso no se centraba en las normas y reglamentos del IVA, sino en las normas y aranceles aduaneros, el TJUE interpretó varios artículos clave del Código Aduanero, el Reglamento de Ejecución (UE) 2015/2447, que detalla las normas de aplicación de determinadas disposiciones del Código Aduanero, y el Reglamento (UE) 2017/1566, que introdujo medidas comerciales autónomas temporales para Ucrania.

Normas nacionales de Polonia

En este caso, no se interpretaron las normas nacionales en materia de IVA o aduanas, y el TJUE se centró únicamente en las normas y reglamentos aduaneros de la UE.

Importancia del caso para los sujetos pasivos

El caso es especialmente significativo para los importadores y otros sujetos pasivos que se dedican al comercio transfronterizo, ya que aclara los límites de las modificaciones posteriores al despacho de las declaraciones en aduana en virtud del Código Aduanero. Más concretamente, la sentencia aclara las normas que regulan si un importador puede modificar una declaración para solicitar un tipo arancelario preferencial vinculado a un contingente con volúmenes limitados y en qué condiciones.

Análisis de las conclusiones del Tribunal

Al inicio de su análisis, el TJUE señaló que la primera cuestión no plantea un problema independiente relativo a la interpretación del artículo 2 del TUE en el sentido de las normas de procedimiento que rigen las cuestiones prejudiciales. En cambio, según determinó el TJUE, debe examinarse junto con la segunda cuestión, que se refiere específicamente a los límites admisibles de las modificaciones en virtud del artículo 173, apartado 3.

El artículo 173, apartado 3, establece que, a petición del declarante y en un plazo de tres años a partir de la fecha de aceptación de la declaración en aduana, las autoridades aduaneras pueden autorizar una modificación de dicha declaración después de que las mercancías hayan sido despachadas. No obstante, para determinar si esta norma se aplica cuando el declarante debe añadir el número de un contingente arancelario específico a una declaración en aduana previamente aceptada, sustituyendo así el tipo de derecho erga omnes inicialmente solicitado por un tipo preferencial, era necesario interpretar más a fondo la disposición.

Esto planteó la cuestión de si añadir un número de contingente y solicitar un arancel preferencial entra dentro del ámbito de una modificación destinada a garantizar el cumplimiento de las obligaciones aduaneras o si, por el contrario, constituye un cambio sustantivo en la declaración original del declarante. Para determinarlo, el TJUE examinó la redacción del artículo 173, apartado 3, su contexto y los objetivos perseguidos por la legislación.

En primer lugar, el TJUE señaló que las diferentes versiones lingüísticas de dicha disposición no son totalmente coherentes y que una sola versión lingüística no puede prevalecer sobre las demás. En segundo lugar, el TJUE recordó que el Código Aduanero se basa en un sistema de declaraciones en aduana destinado a simplificar los trámites y controles, al tiempo que protege el presupuesto de la UE contra el fraude y las irregularidades.

En ese contexto, el artículo 173 permite modificar una declaración que, en virtud del artículo 15, debe ser presentada por el declarante con información exacta y completa. Por lo tanto, la modificación es una excepción, en este caso, una excepción limitada. Para que se aplique el artículo, deben cumplirse condiciones específicas y estrictamente definidas. El hecho de que los legisladores establezcan estas condiciones demuestra una intención deliberada de limitar el alcance de las modificaciones admisibles y de impedir que la disposición se utilice de forma que socave la estabilidad y la fiabilidad.

Teniendo en cuenta los objetivos perseguidos por la legislación en cuestión, el TJUE consideró que dichos objetivos también respaldan una interpretación restrictiva del artículo 173, apartado 3. Más concretamente, el TJUE subrayó que permitir la modificación de una declaración con el único fin de beneficiarse de un arancel preferencial sería difícil de conciliar con el requisito de que las declaraciones sean exactas, completas y definitivas en el momento de su presentación.

Además, el TJUE respaldó esta interpretación remitiéndose a la jurisprudencia anterior relativa al artículo 78 del antiguo Código Aduanero Comunitario, que precedió al artículo 173, apartado 3. Basándose en la jurisprudencia establecida, el TJUE aclaró que este mecanismo tenía por objeto corregir errores u omisiones involuntarios o no intencionados en una declaración en aduana. Por el contrario, en el presente caso, la presentación de una declaración en aduana sin solicitar el beneficio de un contingente arancelario parece haber sido una elección deliberada del declarante.

El TJUE hizo hincapié además en los objetivos del Reglamento 2015/2447, en particular en el considerando 20, que deja claro que las normas que rigen la gestión de los contingentes arancelarios tienen por objeto garantizar su aplicación correcta y uniforme. Además, las disposiciones pertinentes del Reglamento de aplicación 2015/2447 establecen que la solicitud para beneficiarse de un contingente arancelario específico debe presentarse al mismo tiempo que la declaración de aduana inicial.

Por lo tanto, la fecha de aceptación de dicha declaración determina el orden cronológico de asignación del contingente. Permitir que un declarante presente primero una declaración con el tipo erga omnes el día en que entra en vigor un contingente y que luego añada el número de contingente una vez que se haya integrado en los sistemas informáticos permitiría al declarante asegurarse efectivamente la prioridad sobre otros importadores que hayan presentado una declaración completa solicitando el contingente tan pronto como sea técnicamente posible. En la práctica, esto distorsionaría el mecanismo de asignación cronológica.

Decisión final de los tribunales

El TJUE concluyó que el mecanismo de modificación previsto en el artículo 173, apartado 3, no puede utilizarse para modificar una declaración con el fin de obtener un arancel preferencial después de que haya sido presentada. Por lo tanto, una vez que se ha aceptado una declaración de aduana y se han despachado las mercancías con un tipo de derecho determinado, el declarante no puede introducir posteriormente un número de contingente arancelario simplemente para beneficiarse de un tipo más favorable. Además, permitir una modificación que vaya más allá de la corrección de un error alteraría el contenido de la declaración original, lo que sería contrario al objetivo de la disposición.

Teniendo en cuenta la interpretación del artículo 173, apartado 3, y el hecho de que la tercera y la cuarta cuestiones se basan en supuestos que ya no son válidos, el TJUE determinó que no era necesario responder a dichas cuestiones.

Conclusión

Las conclusiones del TJUE en este caso establecen una línea clara entre las correcciones admisibles y los cambios sustantivos en una declaración, lo que refuerza el mecanismo estructurado y cronológico de asignación de contingentes arancelarios dentro del sistema aduanero de la UE. Para los importadores, el caso subraya la importancia fundamental de presentar declaraciones precisas y completas en el momento de la presentación, especialmente cuando está en juego el acceso a contingentes arancelarios limitados.

Fuente: Asunto T‑177/25 - C. sp. z o.o. sp.k. contra Director de la Cámara de Administración Tributaria, Código Aduanero de la Unión, Reglamento de aplicación (UE) 2015/2447, Reglamento (UE) 2017/1566, Tratado de la Unión Europea (TUE)