Affaire C-587/10 de la CJCE : Numéros d'identification TVA et livraisons intracommunautaires

L'affaire C-587/10 de la CJCE concerne la fourniture de machines à broyer la pierre effectuée en 1998, qui a donné lieu à un litige entre la branche allemande de VSTR et les autorités fiscales allemandes. Toutefois, l'affaire impliquait ces deux parties, ainsi qu'une société américaine en tant qu'acheteur initial et une société finlandaise en tant qu'acheteur final des machines de broyage de pierres.

Le principal problème dans cette affaire était le refus des autorités fiscales allemandes d'exonérer la livraison en raison de l'absence du numéro d'identification de la TVA.

Contexte de l'affaire

En 1998, une succursale allemande de VSTR (VSTR) a vendu deux machines à broyer les pierres à la société américaine Atlantic International Trading Co. (Atlantic). Bien qu'Atlantic ait une filiale au Portugal, elle n'est enregistrée à la TVA dans aucun pays de l'UE.

Le VSTR a demandé un numéro d'identification de TVA à Atlantic, qui l'a informé que les machines avaient été vendues à une société finlandaise et lui a envoyé son numéro d'identification de TVA.

Les machines ont été chargées et transportées depuis les locaux du VSTR par la société de transport engagée par Atlantic. Les machines ont d'abord été transportées par voie terrestre jusqu'à la ville allemande de Lubeck, puis par voie maritime jusqu'à la Finlande, leur destination finale. La facture de la VSTR délivrée à Atlantic pour la fourniture de deux machines comportait le numéro d'identification TVA de la société finlandaise.

Toutefois, l'administration fiscale allemande a refusé d'exonérer la livraison de la TVA parce que la VSTR n'avait pas fourni le numéro d'identification TVA d'Atlantic.

La VSTR a fait appel de cette décision, mais le tribunal des finances de Saxe a confirmé la conclusion de l'administration fiscale. Cependant, la VSTR a refusé d'accepter cette décision et a porté l'affaire devant la Cour fédérale des finances, déclarant que la conclusion et la décision de l'administration fiscale étaient contraires à la sixième directive.

La Cour fédérale des finances (FFC) a déterminé que la transaction consistait en deux fournitures successives : l'une entre le VSTR et Atlantic et l'autre entre Atlantic et une société finlandaise. En outre, la livraison du VSTR à Atlantic pourrait être exonérée de TVA en tant que livraison intracommunautaire si l'acquisition des biens est imposable en Finlande.

Pour ce faire, la société finlandaise doit disposer d'un numéro d'identification TVA afin que l'administration fiscale finlandaise puisse imposer la TVA sur les transactions, conformément aux règles de l'UE en matière d'acquisitions et de livraisons intracommunautaires. L'exonération de la TVA est liée au principe de destination, c'est-à-dire à la capacité du pays de destination à taxer les biens, ce qui garantit une déclaration et une perception correctes de la TVA.

Toutefois, la FFC a constaté que le droit à l'exonération de la TVA peut être refusé si le fournisseur, comme la VSTR, ne peut pas fournir la preuve du numéro d'identification TVA de l'acheteur. En outre, la Cour a déclaré que, bien que la sixième directive de l'UE n'exige pas explicitement que l'acheteur dispose d'un numéro d'identification de TVA individuel pour bénéficier de l'exonération, elle implique cette condition pour les assujettis agissant dans un autre pays de l'UE.

La Cour s'est demandé si les règles et réglementations de l'UE permettaient à ses États membres, tels que l'Allemagne, d'imposer de telles exigences, en particulier lorsque l'acheteur est originaire d'un pays non membre de l'UE, en l'occurrence les États-Unis, et que le fournisseur n'a pas démontré qu'il avait correctement déclaré la TVA pour la transaction intracommunautaire.

Avant de rendre sa décision finale, la FFC a suspendu la procédure et posé des questions préjudicielles à la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE).

Principales questions de la demande de décision

La FFC a posé deux questions à la CJCE concernant la possibilité pour les États membres de l'UE d'exiger la preuve du numéro d'identification TVA pour les livraisons intracommunautaires afin qu'elles soient exonérées de TVA. En outre, la FFC a demandé si le fait que l'acheteur soit basé dans un pays tiers, qu'il ne soit pas immatriculé à la TVA dans un pays de l'UE et qu'il existe une preuve que l'acheteur a déposé une déclaration de TVA pour l'acquisition intracommunautaire avait une incidence sur la réponse à la première question.

Article de la directive européenne applicable

Les principaux articles utilisés pour résoudre ce cas sont l'article 4, paragraphe 1, l'article 22, paragraphes 1, 3 et 8, et l'article 28 de la sixième directive (directive). L'article 4, paragraphe 1, définit les assujettis au sens de la directive comme ceux qui exercent de manière indépendante une activité économique répertoriée en un lieu quelconque, quels que soient l'objet ou les résultats de cette activité.

L'article 22 définit les obligations des assujettis dans le cadre du système de TVA, notamment en ce qui concerne la tenue des comptes, la facturation, les déclarations de TVA et les états récapitulatifs. Il impose aux pays de l'UE d'identifier les assujettis à l'aide d'un numéro d'identification individuel et d'exiger que les factures mentionnent le numéro du fournisseur et de l'acheteur dans les transactions intracommunautaires. En outre, les pays de l'UE peuvent imposer des exigences supplémentaires pour assurer la bonne perception de la TVA et prévenir la fraude, pour autant qu'elles ne créent pas de nouvelles formalités pour les échanges transfrontaliers.

Les articles 28 bis et 28 ter déterminent les règles applicables aux acquisitions intracommunautaires de biens, qui sont soumises à la TVA lorsqu'elles sont effectuées par des personnes morales assujetties ou non assujetties. Le lieu d'acquisition est déterminé par l'endroit où se trouvent les biens à la fin du transport ou par l'endroit où le numéro d'identification TVA de l'acheteur a été attribué. En vertu de l'article 28 quater, point A, l'exonération de la TVA est autorisée pour les biens livrés à l'intérieur de l'UE. Toutefois, l'exonération est soumise à des conditions visant à garantir son application correcte et à empêcher la fraude, l'évasion ou l'abus.

Règles nationales allemandes en matière de TVA

En ce qui concerne les règles nationales allemandes en matière de TVA, les articles 6a de la loi sur la taxe sur le chiffre d'affaires et 17c(1) du règlement d'application de la loi sur la taxe sur le chiffre d'affaires étaient les plus pertinents en l'espèce.

L'article 6a définit la livraison intracommunautaire comme une transaction dans laquelle les biens sont transportés de l'Allemagne vers un autre pays de l'UE, l'acheteur est un commerçant, une personne morale ou un autre type d'acheteur lorsque la livraison concerne des véhicules neufs, et l'acquisition est soumise à la taxe sur le chiffre d'affaires dans le pays de l'UE de l'acheteur.

L'article 17 quater, paragraphe 1, concerne directement l'article 6 bis et exige des fournisseurs intracommunautaires qu'ils apportent la preuve que les conditions de l'exonération de la TVA sont remplies. Ces preuves comprennent le numéro d'identification TVA de l'acheteur et une facture démontrant de manière transparente que les conditions énoncées sont remplies.

Importance de l'affaire pour les assujettis

Cette affaire profite aux assujettis en clarifiant les conditions d'exonération de la TVA pour les livraisons intracommunautaires. L'affaire et l'arrêt soulignent l'importance de fournir un numéro d'identification TVA à l'acheteur pour garantir l'éligibilité à l'exonération de la taxe.

En outre, l'arrêt a un impact significatif sur les transactions transfrontalières qui incluent des acheteurs non européens, soulignant la nécessité de se conformer au système de TVA de l'UE. En outre, il explique et développe le rôle du numéro d'identification TVA dans la vérification des acquisitions intracommunautaires, en particulier pour assurer une déclaration et une collecte correctes de la TVA.

Analyse des conclusions de la Cour

La CJCE a précisé que l'exonération de la TVA sur les livraisons intracommunautaires dépendait de plusieurs conditions, notamment que les biens soient transportés au sein de l'UE et qu'ils impliquent des personnes morales assujetties et non assujetties. En outre, pour que l'exonération de la TVA soit applicable, le transport doit être directement lié à la livraison. Par conséquent, si la propriété des biens est transférée avant le transport, la livraison ne peut pas bénéficier de l'exonération de la TVA.

Dans le cas présent, cela signifie que la livraison de machines par le VSTR à Atlantic n'est pas une livraison intracommunautaire exonérée de TVA en vertu de l'article 28 quater, paragraphe A, point a), premier alinéa, de la sixième directive, si le transfert de propriété des machines d'Atlantic à la société finlandaise a eu lieu avant le transport de l'Allemagne à la Finlande.

La CJCE a également déclaré que lorsque le premier acheteur des marchandises, Atlantic, acquiert la propriété et a l'intention de transporter les machines vers un autre pays de l'UE, le transport peut être attribué à la première livraison si les marchandises sont transférées au deuxième acheteur dans l'État de destination. Toutefois, si l'acheteur informe le fournisseur, c'est-à-dire le VSTR, que les machines seront revendues à un autre assujetti avant le transport, cela pourrait avoir une incidence sur le traitement de la TVA.

En outre, la CJCE a conclu que les pays de l'UE ont le droit de définir les preuves requises pour l'exonération de la TVA en ce qui concerne les livraisons intracommunautaires. Il est de la responsabilité et de l'obligation des fournisseurs de prouver que les conditions d'exonération de la TVA sont remplies. Toutefois, ces mesures ou exigences supplémentaires définies par la législation nationale ne doivent pas aller au-delà de ce qui est nécessaire à la bonne perception de la TVA. Par conséquent, elles ne doivent pas imposer des exigences formelles excessives sans tenir compte de la substance de la transaction, ce qui pourrait nuire à la neutralité de la TVA.

En ce qui concerne les numéros d'identification TVA, il s'agit d'une exigence formelle qui peut aider à prouver le statut d'un assujetti. Toutefois, il ne s'agit pas d'une condition stricte pour bénéficier d'une exonération de la TVA si les conditions de fond sont remplies. Cela signifie qu'un fournisseur tel que VSTR peut toujours bénéficier de l'exonération de la TVA pour une livraison intra-UE même s'il ne peut pas fournir de numéro de TVA, tant qu'il peut démontrer, de bonne foi et au prix d'efforts raisonnables, que l'acheteur est un assujetti.

En d'autres termes, l'absence de numéro d'identification TVA de l'acheteur ne devrait pas automatiquement exclure l'exonération de la TVA si d'autres preuves adéquates sont disponibles et présentées.

En l'espèce, la VSTR, en tant que fournisseur, a demandé son numéro d'identification TVA à Atlantic qui, en l'absence d'un tel numéro, a envoyé le numéro d'identification TVA du second acquéreur de machines, la société finlandaise. Ce fait prouve qu'aucune des parties n'a voulu agir frauduleusement et se soustraire à la TVA.

Même si le VSTR a présenté la déclaration de TVA de la société finlandaise concernant son acquisition intracommunautaire, cela ne change pas les conditions d'une exonération en vertu de l'article 28 quater, paragraphe A, point a), premier alinéa, de la sixième directive. La CJCE a souligné que les seules conditions nécessaires pour qualifier une opération de livraison intracommunautaire sont la capacité de l'assujetti, le transfert de propriété et le mouvement physique des biens.

Une déclaration de TVA, bien que potentiellement indicative, ne constitue pas une preuve solide de la qualité d'assujetti de l'acquéreur, qui est une société finlandaise, et ne modifie pas l'application de l'exonération.

Décision finale de la Cour

En fin de compte, la CJCE a conclu que l'article 28 quater, A, sous a), premier alinéa, de la sixième directive n'empêche pas les États membres de l'UE d'exiger des fournisseurs, tels que VSTR, qu'ils fournissent le numéro d'identification TVA de l'acquéreur des biens afin d'accorder l'exonération de la TVA pour une livraison intracommunautaire.

Néanmoins, lorsque des fournisseurs agissant de bonne foi et ayant pris toutes les mesures raisonnables ne peuvent fournir un numéro d'identification TVA, le droit à l'exonération de la TVA ne devrait pas être refusé pour cette seule raison. D'autres preuves peuvent être acceptées si elles sont suffisantes pour prouver le statut d'assujetti de l'acquéreur dans ces cas.

Conclusion

Plusieurs enseignements peuvent être tirés de cette affaire. La première est que la VSTR, en tant que fournisseur, avait droit à l'exonération de la TVA, à condition qu'elle puisse démontrer le statut d'assujetti de l'acheteur à l'aide de preuves suffisantes.

En outre, la VSTR n'aurait pas dû se voir refuser le droit à l'exonération de la TVA au seul motif qu'elle ne disposait pas du numéro d'identification de la TVA de l'acheteur, surtout si elle avait agi de bonne foi et pris des mesures raisonnables, notamment en demandant un numéro d'identification de la TVA à Atlantic. Toutefois, la déclaration de TVA de la société finlandaise déposée par la VSTR ne peut être considérée comme une preuve suffisante.

En outre, l'affaire et l'arrêt soulignent que le moment où les machines ont été transportées et où les droits de propriété ont été transférés d'Atlantic, la société qui a acheté les machines pour VSTR, à la société finlandaise à laquelle Atlantic a revendu les machines, est important pour déterminer le droit à l'exonération de la TVA. Toutefois, au vu des faits exposés dans l'affaire, la CJCE n'a pas pu déterminer que le transfert de propriété des biens avait eu lieu avant le transport vers la société finlandaise et a laissé à la FFC le soin de le déterminer.

Source: Affaire C-587/10 - Vogtländische Straßen-, Tief- und Rohrleitungsbau GmbH Rodewisch (VSTR) c. Finanzamt Plauen, Sixième directive 77/388/CEE du Conseil