Affaire CJCE - Décision sur l'abus de droit en matière d'exonération de la TVA en Croatie (C-171/23)

L'affaire C-171/23 de la CJCE concerne le litige entre la société de restauration UP CAFFE LLC, basée en Croatie, et le ministère des finances croate, au sujet de la décision de l'administration fiscale croate (CTA) de refuser à UP CAFFE le droit de bénéficier du régime d'exonération de la TVA.

En effet, l'administration fiscale croate a conclu que la société UP CAFFE avait été créée pour abuser du droit à l'exonération de la TVA et a donc demandé à la société UP CAFFE de payer la TVA et les intérêts dus. Souhaitant annuler cette décision en justice, l'UP CAFFE a porté le litige devant le tribunal administratif croate de Zagreb (tribunal administratif).

En raison des lacunes de la réglementation nationale, le tribunal administratif a demandé à la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE) de rendre une décision préjudicielle.

Contexte de l'affaire

En octobre 2018, l'OTC a émis un avis d'imposition à UP CAFFE LLC, demandant le paiement de la TVA due du 1er janvier au 31 juillet 2018. La TVA due s'élevait à environ 18 000 euros, et des intérêts d'environ 320 euros ont également été imposés à UP CAFFE pour retard de paiement.

L'OTC a expliqué et justifié sa décision sur la base des résultats de l'enquête fiscale. Il a été conclu que l'UP CAFFE avait été créée dans le cadre d'une planification fiscale visant à continuer à bénéficier du régime d'exonération de la TVA prévu par la loi croate sur la TVA, qui s'appliquait jusqu'alors à la SS-UGO LLC, une autre société croate opérant dans le secteur de l'hôtellerie et de la restauration.

En désaccord avec les conclusions du CTA et les montants demandés pour la TVA due et les intérêts, l'UP CAFFE a contesté la légalité de l'avis devant le tribunal administratif. Le tribunal administratif a conclu que les dispositions nationales relatives à l'abus de droit pour lequel la société a été accusée et sanctionnée ont été adoptées et sont entrées en vigueur après la période fiscale en question. En outre, la Cour administrative a déclaré que la Constitution de la Croatie interdit une telle application rétroactive.

Néanmoins, la question de savoir si l'OTC peut appliquer la législation de l'Union européenne (UE) relative à l'interdiction de l'abus de droit pour justifier une telle imposition est restée en suspens. En raison de l'incertitude sur la manière de trancher cette question, la Cour administrative a décidé de soumettre une demande de décision préjudicielle à la CJCE.

Principales questions de la demande de décision

La Cour administrative a seulement demandé une décision préjudicielle sur la question de savoir si le droit de l'UE accorde le droit aux juridictions nationales et aux organes directeurs des États membres de l'UE d'identifier l'assujettissement à la TVA lorsqu'il est évident qu'une fraude à la TVA a été commise, même si le droit national n'exige pas directement une telle évaluation.

La question précise en outre que la fraude à la TVA en question est commise par la création d'une nouvelle société pour poursuivre les activités commerciales imposables de la société déjà établie, où les contribuables ont sciemment utilisé l'absence de règles nationales pour participer à une activité visant à éluder la TVA.

Article applicable de la directive TVA de l'UE

Deux articles de la directive TVA de l'UE sont essentiels dans ce cas. Le premier est l'article 285, qui permet à certains États membres de l'UE d'exonérer de la TVA les petites entreprises dont le chiffre d'affaires annuel n'excède pas 5 000 euros. Ces États membres de l'UE sont ceux qui n'ont pas appliqué la possibilité d'exonération prévue à l'article 14 de la directive de 1967.

Le deuxième article important de la directive TVA de l'UE est l'article 287, qui définit quels États membres de l'UE peuvent exonérer les assujettis de la TVA et dans quelles circonstances. Le point 19 de cet article accorde à la Croatie le droit d'exonérer les assujettis de la TVA si leur chiffre d'affaires annuel ne dépasse pas le seuil de 35 000 euros.

Toutefois, cette disposition a été modifiée ultérieurement par l'article 1 de la décision d'exécution (UE) 2017/1768 du Conseil du 25 septembre 2017 (décision d'exécution 2017/1768), qui a fixé l'équivalent du seuil en monnaie nationale croate à 45 000 EUR. Ce changement est entré en vigueur le 1er janvier 2018.

Règles nationales de la Croatie en matière de TVA

L'article 90 de la loi croate sur la TVA en vigueur à l'époque contient la disposition centrale relative à cette question. Cet article permettait aux petites entreprises basées en Croatie d'être exonérées de la TVA si leur chiffre d'affaires annuel ne dépassait pas le seuil de 300 000 HRK (environ 39 000).

Importance de l'affaire pour les assujettis

Compte tenu de la question posée et des législations européenne et nationale, cette affaire représente une interprétation essentielle des règles européennes et croates en matière de TVA pour les assujettis soumis au régime d'exonération de la TVA pour les petites entreprises.

Cette affaire peut intéresser les entreprises qui bénéficient du régime croate d'exonération de la TVA. Elle met en évidence le risque associé à l'abus potentiel des exonérations de TVA et souligne l'importance d'une diligence raisonnable en ce qui concerne les stratégies de planification fiscale.

En outre, cette affaire montre comment les entreprises peuvent utiliser l'absence de réglementation à leur avantage et comment la législation européenne en matière de TVA permet à la juridiction nationale croate de mettre fin à ces pratiques.

Analyse des conclusions de la Cour

La CJUE a conclu que l'article 285 de la directive TVA de l'UE n'est pas pertinent pour trancher cette affaire, alors que l'article 287, point 19, et la décision d'exécution 2017/1768 le sont. En outre, la CJUE a noté que même si la question soulevée se réfère à la fraude à la TVA, l'affaire présentée se réfère à l'interdiction des pratiques abusives.

Par cette déclaration, la CJUE a conclu que la question soulevée est de savoir si la directive TVA de l'UE, fondée sur le principe de l'interdiction des pratiques abusives, devrait empêcher une société de profiter des exonérations de TVA lorsqu'il est clair que la société a été constituée dans un but frauduleux, c'est-à-dire pour éluder la TVA ou s'y soustraire.

En vertu de la réglementation européenne en matière de TVA, les droits accordés aux assujettis ne doivent pas être utilisés de manière frauduleuse, et les tribunaux nationaux sont chargés de déterminer si certains de ces droits sont utilisés de manière abusive. Dans cette optique, il appartient au tribunal administratif de décider si l'OTC a correctement déterminé que l'UP CAFFE a été créée dans un but frauduleux : abuser du droit à l'exonération de la TVA.

La CJCE a également déclaré que si une société était créée pour bénéficier de l'exonération de la TVA sur des activités imposables précédemment exercées par une autre société, dans une situation où la société précédemment créée ne remplissait plus les conditions pour être exonérée, l'approbation d'un tel avantage serait en contradiction avec les raisons pour lesquelles un tel avantage a été introduit en premier lieu.

Par conséquent, les tribunaux nationaux et les organes directeurs ont le droit de refuser le droit à l'exonération de la TVA lorsqu'il apparaît que ce droit a été utilisé de manière abusive.

La CJCE a également ajouté que les tribunaux nationaux sont chargés d'interpréter les lois nationales conformément à la directive sur la TVA, même si elles ne contiennent pas de dispositions spécifiques contre l'abus de droit. Le tribunal administratif doit déterminer si les lois nationales contiennent des règles contre l'abus de droit. Néanmoins, les tribunaux nationaux peuvent refuser le bénéfice de la TVA s'il n'existe pas de telles restrictions, mais que l'abus de droit est évident.

Décision finale des tribunaux

Sur la base de tous les faits présentés et en citant des affaires antérieures similaires à celle-ci, la CJCE a conclu que s'il est évident qu'une société est établie pour bénéficier d'un régime d'exonération de la TVA précédemment approuvé pour une autre société, cela représente un abus de droit.

Par conséquent, conformément au principe de l'interdiction des abus, les tribunaux nationaux et les organes directeurs peuvent refuser ce droit, même si la législation nationale ne contient pas de dispositions restrictives.

Conclusion

La décision de la CJCE et son interprétation des règles européennes en matière de TVA placent le principe de l'interdiction des abus au-dessus de l'absence de dispositions restrictives. L'arrêt de la CJCE permet aux tribunaux nationaux et aux organes directeurs de refuser à leurs assujettis des droits particuliers, en l'occurrence le droit d'être exonéré de la TVA, si ce droit fait l'objet d'un abus.

Toutefois, la charge de la preuve de l'abus de droit incombe à l'OTC dans ce cas. Ce n'est que si le tribunal administratif est sûr que l'OTC a prouvé qu'il y a un comportement abusif de la part de l'UP CAFFE que le droit à l'exonération de la TVA peut être refusé.

Source: Cour de justice des Communautés européennes : Cour européenne de justice - Affaire C-171/23, Directive européenne sur la TVA, Décision d'exécution du Conseil (UE) 2017/1768