Remises, déductions et dilemmes : La CJCE clarifie les règles d'ajustement de la TVA

Dans l'affaire C-689/18, qui implique World Comm Trading, une société commerciale basée en Roumanie qui distribuait les téléphones portables de Nokia Corporation (Nokia), et l'autorité fiscale roumaine, la CJCE a dû clarifier les règles relatives aux déductions de la TVA sur les remises sur ventes.

Le principal problème était que Nokia émettait une facture unique avec un numéro de TVA finlandais pour ces remises, quel que soit le lieu de livraison des téléphones, alors que World Comm Trading traitait toutes ces remises comme liées à des livraisons intra-UE, appliquant le mécanisme d'autoliquidation à la valeur totale, même si certaines livraisons étaient locales.

Contexte de l'affaire

En 2004, la société World Comm Trading a établi une relation contractuelle avec Nokia pour la distribution des produits de téléphonie mobile de Nokia, qui étaient fournis par la Finlande, l'Allemagne, la Hongrie et la Roumanie.

Nokia, en tant que fournisseur, a utilisé ses numéros de TVA finlandais, allemand et hongrois lors de l'émission de factures pour les livraisons intra-UE de ces biens en provenance de Finlande, d'Allemagne et de Hongrie, tandis que World Comm Trading a comptabilisé la TVA roumaine en vertu du mécanisme d'autoliquidation. En ce qui concerne les livraisons de téléphones mobiles déjà localisés en Roumanie, Nokia a émis des factures qui incluaient la TVA roumaine, et World Comm Trading a enregistré la TVA comme déductible.

Dans le cadre de la relation contractuelle, Nokia a accordé à World Comm Trading des remises trimestrielles sur les ventes de téléphones mobiles, à condition que la société dépasse le seuil de volume spécifié. Il est important de noter que ce seuil était calculé indépendamment du lieu de livraison des biens.

Par conséquent, Nokia émettait une seule facture trimestrielle présentant un solde négatif, sur laquelle figurait son numéro de TVA finlandais, même dans les cas où une certaine quantité de marchandises auxquelles les remises s'appliquaient étaient livrées depuis la Roumanie. En conséquence, World Comm Trading a appliqué le mécanisme d'autoliquidation sur la valeur totale des remises, comme si toutes les livraisons avaient été effectuées à l'intérieur de l'UE.

Après avoir effectué un contrôle fiscal, l'administration fiscale roumaine a constaté que World Comm Trading avait mal comptabilisé la TVA en ne faisant pas la distinction entre les livraisons nationales et les livraisons intracommunautaires, ce qui a conduit à l'émission d'un avis d'imposition indiquant que la société était redevable de 821 377 RON (environ 174 000 EUR).

World Comm Trading a fait appel en vain auprès de l'Agence nationale de l'administration fiscale et du tribunal régional de Bucarest, en faisant valoir que la manière dont elle comptabilisait les remises accordées par Nokia n'affectait pas le budget de l'État. En outre, au moment où le litige a éclaté, Nokia n'exerçait plus d'activités commerciales en Roumanie. Il était donc impossible d'obtenir une facture avec le numéro de TVA roumain pour les remises de volume liées aux livraisons nationales de produits de téléphonie mobile en Roumanie.

La société a donc fait appel devant la Cour d'appel de Bucarest (Cour d'appel), qui avait besoin d'éclaircissements sur plusieurs questions clés relatives au litige avant de rendre sa décision finale. La Cour d'appel a donc posé deux questions préjudicielles à la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE).

Principales questions de la demande de décision

La première question sur laquelle la Cour d'appel a demandé des éclaircissements était de savoir si l'article 90 de la directive TVA de l'UE et le principe de neutralité de la TVA empêchent la législation nationale ou les pratiques administratives fondées sur une législation peu claire de refuser à une entreprise le droit de déduire la TVA sur les rabais appliqués aux livraisons nationales.

La deuxième question soulevée par la Cour d'appel, à condition que la réponse à la première question soit négative, était de savoir si le principe de proportionnalité signifie que le bénéficiaire devrait toujours être autorisé à déduire la TVA proportionnellement à la remise globale, même si le fournisseur local, membre du même groupe tel que Nokia, a cessé ses activités et ne peut plus émettre une facture avec son numéro de TVA pour réduire la base d'imposition en vue du remboursement de la TVA.

Article applicable de la directive TVA de l'UE

Quatre articles de la directive TVA de l'UE ont retenu l'attention de la CJCE lorsqu'elle a répondu aux questions soulevées : Il s'agit des articles 90, 184 et 186. L'article 90 stipule que lorsqu'une livraison est annulée, refusée, n'est pas entièrement payée ou que le prix est réduit après la transaction, la base d'imposition de la TVA doit être réduite proportionnellement. Chaque pays de l'UE définit des conditions spécifiques pour cette réduction. Toutefois, dans les cas où le montant n'est pas payé en totalité ou en partie, les pays de l'UE peuvent déroger à cette règle.

Les articles 184 à 186 définissent les règles d'ajustement des déductions initiales de la TVA. En vertu de ces règles, les assujettis ont droit à un ajustement de la TVA initiale si celle-ci est trop élevée ou trop faible par rapport au montant que l'assujetti était réellement en droit de déduire. En outre, ces articles définissent quand de tels ajustements sont nécessaires et quand aucun ajustement n'est généralement nécessaire, tout en laissant aux pays de l'UE le soin d'établir les procédures détaillées pour la mise en œuvre de ces règles.

Règles nationales de TVA en Roumanie

Les articles pertinents de deux lois roumaines ont été jugés essentiels pour répondre à la question posée, à savoir l'article 138, point c), et l'article 138 bis, paragraphe 1, du code des impôts, ainsi que les points 19, paragraphe 1, et 20 de la décision gouvernementale approuvant les normes méthodologiques pour l'application du code des impôts.

L'article 138, point c), et l'article 138 bis, paragraphe 1, prévoient une réduction de la base d'imposition de la TVA lorsque des rabais, des remises ou d'autres réductions de prix sont accordés après la livraison de biens ou la prestation de services, et disposent que, pour les acquisitions intracommunautaires de biens, la base d'imposition est déterminée selon les mêmes critères que pour les livraisons intérieures de ces biens, respectivement.

Les points 19(1) et 20 développent les règles définies à l'article 138(c) et 138a(1) du code des impôts, en fournissant des informations détaillées et des procédures pour la mise en œuvre et la comptabilisation des réductions de prix et des rabais dans la pratique, en particulier en ce qui concerne les ajustements de la TVA.

Importance de l'affaire pour les assujettis

Étant donné que l'affaire trouve son origine dans la relation contractuelle entre World Comm Trading et Nokia, elle fournit des éclaircissements et des orientations sur l'application de remises sur les livraisons nationales et intracommunautaires, ce qui est une pratique courante parmi les entreprises. En outre, si une seule facture couvre les remises, les enseignements tirés de cette affaire peuvent aider les assujettis à éviter tout problème similaire avec les autorités fiscales.

En outre, il n'est pas rare qu'un fournisseur cesse ses activités et ne soit pas en mesure d'émettre une nouvelle facture correcte. Par conséquent, la présente affaire examine si les assujettis devraient être tenus de rembourser la TVA lorsqu'ils ne sont pas en mesure d'obtenir la documentation spécifique requise par la législation nationale en raison de circonstances indépendantes de leur volonté.

Analyse des conclusions de la Cour

En ce qui concerne la première question, la CJCE a noté que, bien qu'elle ait fait référence à l'article 90, l'article 185 est plus pertinent pour la question spécifique de l'ajustement d'une déduction initiale de la TVA lorsqu'une réduction de prix est obtenue après le dépôt de la déclaration de TVA. De ce point de vue, la CJCE a réinterprété la première question pour examiner si les règles définies à l'article 185 de la directive TVA de l'UE permettent aux pays de l'UE d'ajuster la déduction initiale de la TVA d'un assujetti s'ils estiment qu'elle a été excessivement élevée à la suite d'un rabais obtenu sur des biens nationaux.

En outre, l'article 185 doit être lu conjointement avec l'article 184. Interprétés de la sorte, ils impliquent que tout ajustement nécessaire doit garantir que le montant déductible final correspond à ce à quoi l'assujetti aurait eu droit si le changement avait été envisagé dès le départ.

Étant donné que les rabais accordés à World Comm Trading sur les livraisons nationales de téléphonie mobile en Roumanie ont réduit le montant de la TVA déductible initialement calculé, un ajustement de la déduction initiale de la TVA est nécessaire pour tenir compte de ces rabais. Cela garantit que le montant déductible final est correct et correspond au montant qui aurait été obtenu si les rabais avaient été pris en compte dès le départ.

Par conséquent, même si un assujetti ne dispose pas d'une facture distincte pour les livraisons nationales effectuées par le fournisseur local, ce qui est le cas de World Comm Trading, il est toujours tenu d'ajuster ses déductions initiales de TVA.

En ce qui concerne la deuxième question, World Comm Trading affirme qu'elle n'a pas pu obtenir une nouvelle facture pour les remises nationales ou demander le remboursement de la TVA aux autorités fiscales roumaines, étant donné que son fournisseur, Nokia, n'était plus immatriculé à la TVA en Roumanie.

La CJCE a mis en évidence deux raisons principales pour cette conclusion. Premièrement, la directive européenne sur la TVA ne prévoit pas d'exemption pour ce scénario spécifique, et la jurisprudence de la CJCE confirme que le droit de l'administration fiscale de récupérer l'excédent de TVA déduit par un assujetti est indépendant de la question de savoir si la dette de TVA du fournisseur a été ajustée.

Décision finale des tribunaux

Sur la base de l'ensemble des faits et de la jurisprudence établie, la CJCE a statué que les autorités fiscales doivent ajuster la déduction initiale de la TVA d'un assujetti, tel que World Comm Trading, si elles déterminent que la déduction initiale était trop élevée après que l'assujetti a obtenu une remise sur les biens nationaux.

En outre, un tel ajustement est obligatoire pour un assujetti national, même lorsque son fournisseur a cessé ses opérations et ses activités dans son pays de l'UE, et qu'il ne peut donc pas demander un remboursement partiel de la TVA qu'il a payée.

Conclusion

Les entreprises engagées dans des livraisons transfrontalières et des systèmes de rabais globaux peuvent trouver l'arrêt de la CJCE utile pour déterminer leurs obligations en matière de TVA, et il peut également mettre en évidence des problèmes spécifiques de conformité à la TVA qui peuvent être évités lors de la déductibilité de la taxe en amont.

À la suite de la décision de la CJCE, il est évident qu'il incombe à l'assujetti d'effectuer avec précision les ajustements de TVA, même lorsqu'il est confronté à des complexités pratiques telles que la facturation globale pour les livraisons mixtes ou la cessation des activités d'un fournisseur.

Source: affaire C-684/18 - World Comm : Affaire C-684/18 - World Comm Trading v National Tax Administration Agency, Directive TVA de l'UE