Affaire Luxury Trust Automobil CJCE : Transactions triangulaires intracommunautaires et règles de TVA

L'affaire Luxury Trust Automobile porte sur l'interprétation des règles de l'UE en matière de TVA pour les transactions triangulaires intracommunautaires. Le principal point de litige entre la société et l'administration fiscale autrichienne était le rejet par cette dernière d'un système de transactions triangulaires en raison de lacunes dans la facturation, en particulier l'absence de la mention "autoliquidation" requise sur les factures.

Dans cette affaire, la CJCE s'est penchée non seulement sur le libellé, mais aussi sur le contexte plus large des dispositions applicables de la directive TVA de l'UE afin de clarifier les conditions strictes d'application des exonérations relatives aux transactions triangulaires.

Contexte de l'affaire

Luxury Trust Automobile (Luxury Trust) est une société basée en Australie qui exerce des activités de courtage et de vente de véhicules de luxe dans l'UE et en dehors de l'UE. En 2014, la société a acheté des véhicules à un fournisseur basé au Royaume-Uni et les a vendus à M s.r.o. (M), une société basée en République tchèque.

Pour ces transactions, les trois sociétés ont utilisé les numéros de TVA de leurs pays respectifs. En outre, Luxury Trust a émis trois factures en mars 2014, sur lesquelles figuraient son numéro de TVA autrichien et les numéros de TVA de l'acheteur tchèque et du fournisseur britannique. En conséquence, dans son état récapitulatif, Luxury Trust a identifié les transactions comme des transactions triangulaires intracommunautaires exonérées.

Toutefois, lors d'un contrôle fiscal, l'administration fiscale autrichienne a déterminé que le régime des transactions triangulaires ne pouvait pas s'appliquer à ces transactions, car les factures ne répondaient pas aux exigences de la loi autrichienne sur la TVA. Plus précisément, les factures ne comportaient pas de déclaration relative au transfert de la responsabilité fiscale.

Par conséquent, les transactions ont été classées comme des transactions triangulaires manquées. Elles n'ont pas pu être corrigées rétrospectivement, ce qui a conduit à les classer dans la catégorie des acquisitions intracommunautaires effectuées en Autriche. Le 25 avril 2016, l'administration fiscale a donc pris une décision imposant la TVA à la société pour l'année 2014.

Néanmoins, la société a corrigé les factures le 23 mai 2016 et a inclus une référence au transfert de responsabilité au M. Cependant, la société n'a pas prouvé que ces factures avaient été remises à l'acheteur tchèque. Pour compliquer encore la situation, l'autorité fiscale tchèque a classé M dans la catégorie des opérateurs disparus parce qu'elle n'était pas en mesure d'établir un contact avec la société.

À la suite de la décision de l'administration fiscale, Luxury Trust a fait appel. Cependant, le bureau des impôts de Baden Mödling a rejeté les demandes de la société, ce qui a conduit à l'introduction d'un recours devant la Cour fédérale des finances autrichienne. La Cour fédérale des finances a souligné que l'application des règles relatives aux transactions triangulaires n'est pas obligatoire dans des situations telles que celle de Luxury Trust.

Elle a ajouté que lorsque le régime est utilisé, une facture doit être émise qui comprend les détails spécifiés dans la loi sur la TVA, en particulier la déclaration selon laquelle l'assujettissement à la TVA incombe au client final. Comme la société n'a pas respecté cette obligation, la transaction doit être évaluée selon les règles générales de la TVA. Par conséquent, les transactions doivent être traitées comme des acquisitions intracommunautaires de biens. L'exonération s'appliquerait si une entreprise pouvait prouver que l'acquisition a été taxée en République tchèque, ce qu'elle n'a pas fait.

Ne voulant pas accepter l'issue du litige, Luxury Trust a fait appel devant la Cour administrative suprême autrichienne. Au cours de la procédure, la Cour administrative suprême a souligné que la question centrale était de savoir si la TVA était due en vertu de l'article 3, paragraphe 8, deuxième phrase, de la loi autrichienne sur la TVA. Cet article impose une taxation supplémentaire sur une acquisition intracommunautaire qui est réputée avoir eu lieu simplement parce qu'un numéro d'identification TVA autrichien a été utilisé dans la transaction.

En outre, la Cour administrative suprême a reconnu et mis en évidence trois complexités juridiques spécifiques qui découlent de la situation en question. Après avoir développé ces trois points clés, la Cour administrative suprême a décidé de suspendre la procédure et de poser trois questions préjudicielles à la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE).

Principales questions de la demande de décision

La première question était de savoir si l'article 42(a) de la directive TVA, lu conjointement avec l'article 197(1)(c), devait être interprété comme signifiant que le destinataire d'une livraison peut être considéré comme désigné redevable de la TVA si la facture comporte la mention "opération triangulaire intracommunautaire exonérée".

La deuxième question est étroitement liée à la première. Si la réponse à la première question est négative, la Cour administrative suprême demande si la facture peut être modifiée pour inclure rétroactivement une référence appropriée, telle qu'une opération triangulaire intracommunautaire. En outre, elle pose la question de savoir si cette correction n'est valable que si le client reçoit la facture modifiée. Enfin, si une telle modification de la facture est valable, aura-t-elle un effet rétroactif à partir de la date de la facture initiale ?

Dans sa dernière question, la Cour administrative suprême a demandé si l'article 219a de la directive TVA de l'UE devait être interprété en ce sens que les règles de facturation applicables sont déterminées en fonction du pays de l'UE dont les lois s'appliqueraient si le client n'avait pas encore été désigné comme redevable de la TVA sur la facture. En revanche, la Cour a cherché à déterminer si les règles de facturation devaient plutôt suivre les lois du pays de l'UE qui s'appliqueraient si la désignation de l'acquéreur comme redevable de la TVA était considérée comme valide.

Article applicable de la directive TVA de l'UE

Les articles les plus pertinents de la directive TVA de l'UE pour cette affaire sont l'article 2, paragraphe 1, point b) i), les articles 40 à 42, 141, 197, paragraphe 1, 219 bis et 226. L'article 2, paragraphe 1, point b) i), précise que les opérations relatives à l'acquisition intracommunautaire de biens à titre onéreux sont imposables.

Les articles 40 et 41 définissent les règles générales permettant de déterminer le lieu d'imposition des acquisitions intracommunautaires, ainsi que la règle secondaire, selon laquelle l'acquisition est réputée avoir lieu dans le pays de l'UE qui a délivré l'identifiant TVA utilisé par l'acquéreur, à moins que la TVA n'ait été appliquée dans le pays de destination de l'UE. L'article 42 prévoit des exemptions en vertu desquelles la règle de l'acquisition réputée de l'article 41 ne s'applique pas.

En outre, l'article 141 définit les conditions d'exonération de la TVA pour une acquisition intracommunautaire dans le cadre d'une opération triangulaire. En outre, l'article 197, paragraphe 1, transfère l'assujettissement à la TVA au destinataire d'une livraison, c'est-à-dire au preneur, lorsque la transaction remplit les conditions de l'article 141 et que le fournisseur n'est pas établi dans le pays de livraison de l'UE.

Enfin, les articles 219 bis et 226 déterminent les règles de facturation des pays de l'UE qui s'appliquent et précisent que les factures doivent comporter la mention "autoliquidation" lorsque l'acquéreur est redevable de la TVA, respectivement.

En plus de ces articles de la directive TVA, la CJCE a interprété le considérant 7 de la directive 2010/45, qui souligne la raison d'être des changements apportés à la directive TVA de l'UE en ce qui concerne les exigences de facturation.

Règles nationales autrichiennes en matière de TVA

En ce qui concerne la législation nationale autrichienne, les articles 3(8) et 25 de la loi sur la taxe sur le chiffre d'affaires sont les plus pertinents. Alors que l'article 3, paragraphe 8, établit les règles pour déterminer le lieu d'une acquisition intracommunautaire, l'article 25 définit et réglemente les transactions triangulaires.

Importance de l'affaire pour les assujettis

Étant donné que la question des transactions triangulaires peut être complexe dans la pratique, l'affaire opposant le Luxury Trust à l'administration fiscale autrichienne apporte une clarification indispensable des règles applicables.

Plus précisément, l'interprétation par la CJCE des règlements et de la jurisprudence établie est utile pour les assujettis impliqués dans des transactions triangulaires, car elle précise les conditions et exigences clés, telles que la désignation de l'assujetti à la TVA, la correction des factures et les règles de facturation applicables en vertu de la directive TVA de l'UE.

Analyse des conclusions de la Cour

Tout d'abord, la CJCE a souligné qu'une transaction triangulaire implique trois parties dans différents pays de l'UE : un fournisseur dans un pays de l'UE, un intermédiaire dans un autre et un client final dans un troisième. En outre, les marchandises circulent directement du premier au troisième pays.

Cette structure imposerait normalement des droits de TVA sur l'acquisition intracommunautaire de l'intermédiaire. Toutefois, comme la directive TVA de l'UE prévoit une dérogation à cette règle, l'assujettissement à la TVA est transféré au client final dans le troisième pays de l'UE.

Plus précisément, l'article 40 établit qu'une acquisition intracommunautaire est taxée dans le pays de l'UE où se termine le transport des biens. L'article 41 prévoit une garantie supplémentaire : si l'acquéreur ne peut pas prouver que la TVA a été appliquée dans le pays de l'UE d'arrivée, l'acquisition est réputée avoir eu lieu dans le pays de l'UE qui a délivré le numéro de TVA utilisé pour la transaction.

Toutefois, l'article 42 crée une dérogation spécifique à ce mécanisme pour les opérations triangulaires, prévoyant que l'acquisition n'est pas taxée dans le pays de l'UE du numéro de TVA utilisé si deux conditions sont remplies. La première condition est que l'intermédiaire prouve que l'acquisition est destinée à une livraison ultérieure dans le pays de destination et que le client final a été désigné comme redevable de la TVA. En outre, l'intermédiaire doit se conformer aux obligations de déclaration pour les états récapitulatifs.

Par conséquent, pour répondre à la première question, il est nécessaire d'examiner le contexte juridique plus large dans lequel s'inscrit l'article 42, l'objectif qui sous-tend les règles qu'il soutient et la jurisprudence constante de la CJCE. La CJCE a souligné que l'article 42 prévoit une dérogation aux règles générales et que son application dépend du respect de deux conditions cumulatives énoncées.

Deuxièmement, l'article 42 complète et développe les exigences de la règle de simplification énoncée à l'article 141, qui définit les conditions d'exonération de la TVA pour une acquisition intracommunautaire dans le cadre d'une opération triangulaire. Les articles 42 et 141 sont tous deux liés à l'article 197, qui impose le respect des règles de facturation énoncées à l'article 226, lequel exige que la facture mentionne explicitement l'"autoliquidation".

Enfin, la CJCE a souligné que l'objectif de ces dispositions est d'exempter l'intermédiaire qui acquiert les biens de l'obligation de s'enregistrer et de déclarer la TVA dans le pays de l'UE où les biens sont livrés, tout en garantissant que la TVA est correctement payée par le client final et en évitant la double imposition.

Dans ses conclusions, l'avocat général a ajouté que la principale responsabilité consiste à informer le destinataire du traitement fiscal de la transaction, ce qui est particulièrement important lorsque l'émetteur indique que c'est le destinataire, et non l'émetteur, qui est redevable de la TVA.

La facture est l'élément essentiel de ces transactions. À cet égard, la CJCE a noté que, dans des affaires antérieures, elle avait jugé que si la neutralité de la TVA exigeait d'autoriser la déduction ou le remboursement de la TVA en amont même si les conditions de forme n'étaient pas pleinement remplies, cela était subordonné au respect des conditions de fond. Par conséquent, il n'est pas possible de corriger une facture en y ajoutant un élément obligatoire. L'avocat général a noté qu'il est essentiel de remplir les conditions lorsque la facture est émise pour la première fois, et que l'émission ne peut pas être rétroactive.

Décision finale de la Cour

La CJCE a jugé que, selon la jurisprudence, le libellé et le contexte plus large des articles mentionnés indiquent que, dans une transaction triangulaire, le client final n'est pas valablement désigné comme redevable de la TVA si la facture émise par l'intermédiaire qui acquiert les biens ne comporte pas la mention "Autoliquidation".

En outre, l'absence de la mention "Autoliquidation" sur une facture ne peut pas être corrigée ultérieurement par l'ajout d'une mention indiquant que la facture se rapporte à une opération triangulaire intracommunautaire et que l'obligation fiscale a été transférée à la personne qui reçoit la livraison.

En ce qui concerne la troisième question, la CJCE n'y a pas répondu car, sur la base des réponses aux deux premières questions, l'explication de la troisième question n'affecte pas l'issue de l'affaire.

Conclusion

Selon l'arrêt de la CJCE, Luxury Trust Automobil n'a pas respecté les conditions de facturation strictement spécifiées, et la facture corrigée émise ultérieurement ne peut être acceptée comme valable pour la transaction en question. La règle en question étant une dérogation aux règles générales, toutes les conditions doivent être remplies au moment de l'émission de la facture.

Même si la société a émis ultérieurement des factures corrigées, leur application ne peut être rétroactive, ce qui signifie qu'elles n'affectent pas les transactions de 2014. Par conséquent, la décision de la CJCE met en évidence le respect des éléments obligatoires des factures dans le cadre d'une transaction triangulaire.

Source: Affaire C-247/21 - Luxury Trust Automobil GmbH v Tax Office, Autriche, Directive TVA de l'UE, Directive 2010/45