Affaire C-532/22 de la CJCE : Redéfinition des règles de TVA de l'UE pour les services d'événements virtuels

L'affaire opposant la société roumaine Westside Unicat à l'administration fiscale roumaine trouve son origine dans la décision de cette dernière de considérer les services fournis par cette société comme étant fournis en Roumanie, et donc soumis à la TVA en Roumanie. En revanche, la société a fait valoir qu'elle n'était pas l'organisatrice de sessions vidéo en direct et qu'à ce titre, elle ne devait pas payer plus de 130 000 USD de TVA.

Les spécificités de cette affaire et son impact sur les règles de l'UE en matière de TVA l'alignent sur certaines des affaires les plus importantes et les plus influentes de la CJCE. En outre, cette affaire a fortement influencé l'adoption de la directive 2022/542, qui a modifié le traitement de la TVA pour les événements virtuels.

Contexte de l'affaire

Pour bien comprendre l'importance de cette affaire, il est nécessaire d'expliquer la méthode de travail de Westside Unicat et d'autres spécificités liées à l'entreprise. Une société roumaine, Westside Unicat, exploite un studio d'enregistrement vidéo pour la commercialisation de contenu numérique par le biais de chats vidéo en ligne auxquels participent des artistes. La société américaine StreamRay USA Inc. (StreamRay) a diffusé ces chats vidéo en direct.

Bien que StreamRay ait permis aux utilisateurs d'interagir avec les artistes-interprètes et ait défini les conditions et les frais d'accès au contenu, les artistes-interprètes ont signé des contrats et une déclaration avec Westside Unicat, l'autorisant à percevoir tous les paiements dus par StreamRay et à leur en distribuer une partie. D'autre part, StreamRay, qui fournit le service aux utilisateurs, perçoit les droits directement auprès d'eux, en conserve une partie et transfère un pourcentage à Westside Unicat, qui rémunère ensuite les artistes-interprètes conformément au contrat.

Après avoir effectué un contrôle fiscal, l'autorité fiscale a déterminé que Westside Unicat devait payer 640 433 RON (environ 133 000 USD) de TVA du 1er septembre 2019 au 30 juin 2020.

Cette décision selon laquelle la Roumanie était le lieu de prestation des services que Westside Unicat fournissait à StreamRay était contraire à la conviction de Westside Unicat selon laquelle StreamRay offrait et permettait les sessions en direct. Toutefois, l'autorité fiscale roumaine a conclu que Westside Unicat organisait des spectacles interactifs, ce qui ressort clairement de l'accord conclu avec StreamRay.

En vertu du code des impôts roumain et de la directive TVA de l'UE, ces services sont considérés comme des événements de divertissement et, conformément à l'arrêt de la CJCE dans l'affaire C-568/17, le lieu de prestation des sessions vidéo interactives diffusées en direct est l'endroit où l'entreprise du prestataire est établie. Dans le cas présent, il s'agit de la Roumanie.

Après un recours administratif infructueux contre la décision initiale de l'administration fiscale, Westside Unicat a porté l'affaire devant le tribunal régional, qui a statué en sa faveur. Contrairement à ce que prétendait l'administration fiscale, le tribunal régional a établi que StreamRay avait organisé les événements de divertissement et, à ce titre, permis aux utilisateurs d'accéder à des sessions vidéo interactives.

Toutefois, l'administration fiscale a fait appel de cette décision devant la cour d'appel, affirmant que Westside Unicat, organisateur des séances de vidéo interactive, devait être considéré comme celui qui donnait accès à ces séances, ce qui le rendait redevable de la TVA en Roumanie.

La Cour d'appel s'est demandé si les services de Westside Unicat relevaient de la définition de la prestation de services concernant l'accès à des événements de divertissement, telle qu'énoncée à l'article 53 de la directive TVA de l'UE, et n'était pas certaine de la manière dont cette disposition devait être interprétée et appliquée à la situation qui s'est présentée. Elle a donc décidé de poser des questions préjudicielles à la CJCE.

Principales questions de la demande de décision

La cour d'appel a demandé des éclaircissements sur deux questions principales liées à cette affaire. La première était de savoir si l'article 53 de la directive TVA de l'UE s'applique aux services fournis par un studio de chat vidéo à un opérateur de site web qui diffuse des sessions interactives en direct. Plus précisément, l'article 53 s'applique-t-il aux services qu'un studio d'enregistrement vidéo fournit à une plateforme de diffusion en ligne qui transmet des flux de contenu numérique en direct ?

Si l'article 53 s'applique à la situation, la Cour d'appel a demandé à la CJCE d'interpréter l'expression "le lieu où ces événements ont effectivement lieu". Plus précisément, elle a demandé s'il s'agissait du lieu où les artistes apparaissent devant la webcam, du lieu où se trouve l'établissement de l'organisateur de la session, du lieu où les utilisateurs visionnent le contenu ou de tout autre lieu pertinent.

Article applicable de la directive TVA de l'UE

Lorsqu'elle s'est prononcée sur les questions soulevées, la CJUE a examiné plusieurs articles de la directive TVA de l'UE, de la directive 2008/8, du règlement d'exécution (UE) n° 282/2011, du règlement d'exécution n° 1042/2013 et de la directive (UE) 2022/542.

L'article 44 de la directive TVA de l'UE était pertinent en l'espèce puisqu'il définit le lieu des prestations de services fournies à un autre assujetti, les prestations de services interentreprises, comme étant généralement déterminé par le lieu de l'établissement commercial, de l'adresse permanente ou de la résidence habituelle du destinataire.

Toutefois, si les services sont fournis à une personne non assujettie, c'est-à-dire une prestation de services B2C ou une opération B2C, l'article 45 stipule que le lieu de la prestation est généralement l'endroit où l'entreprise du prestataire est établie.

Les articles 53 et 54 sont également pertinents en l'espèce. Ils stipulent que pour les services liés à l'admission à des événements culturels, artistiques, sportifs, éducatifs, de divertissement ou similaires, ainsi que pour tous les services accessoires, le lieu de prestation pour les transactions B2B ou B2C est l'endroit où l'événement a lieu physiquement.

Le considérant 6 de la directive 2008/8, qui modifie la directive TVA de l'UE en partie en ce qui concerne le lieu des prestations de services, prévoit des exemptions aux règles générales de détermination de ce lieu. Au lieu de cela, des règles spécifiques sont introduites, principalement basées sur les critères existants, visant à s'aligner sur le principe de la taxation des services sur le lieu de consommation.

Le règlement d'exécution (UE) n° 282/2011 fournit des règles détaillées concernant les services liés à l'admission à des événements culturels, artistiques, sportifs, scientifiques, éducatifs, de divertissement ou similaires, et l'article 32(1) stipule que ces services comprennent l'octroi de droits d'admission en échange de billets ou de paiements, y compris les abonnements, les cartes d'abonnement ou les redevances périodiques.

L'article 33 du même règlement d'application définit les services auxiliaires comme étant ceux qui sont directement liés à l'admission à des événements et qui sont fournis séparément contre paiement, tels que les vestiaires ou les installations sanitaires. Toutefois, les services intermédiaires liés à la vente de billets sont exclus.

L'article 33 bis, ajouté par le règlement d'exécution n° 1042/2013, précise que la fourniture de billets pour ces événements par des intermédiaires ou des tiers agissant pour le compte de l'organisateur est également couverte par les dispositions des articles 53 et 54 de la directive TVA de l'UE.

Le considérant 15 du règlement d'exécution n° 1042/2013 souligne que l'admission à des événements culturels, artistiques, sportifs, éducatifs, de divertissement ou similaires doit, en toute situation, être taxée à l'endroit où l'événement se produit physiquement. Cela inclut les intermédiaires qui fournissent des billets pour ces événements.

Enfin, le considérant 18 et l'article 1er de la directive (UE) 2022/542 soulignent l'importance d'assurer la taxation dans le pays de consommation de l'UE, en soulignant que les services numériques devraient être taxés là où le consommateur ou l'utilisateur est situé. En outre, l'article 1er a modifié l'article 53 de la directive TVA de l'UE, a introduit une nouvelle disposition et a exclu la participation à des événements du champ d'application de l'article 53. Ainsi, les règles de TVA relatives à l'admission à un événement ne s'appliquent pas lorsque la participation est virtuelle.

Règles nationales de TVA en Roumanie

L'article 278 du code fiscal roumain fixe les règles permettant de déterminer le lieu des prestations de services. Alors que le paragraphe 2 stipule que le lieu des prestations de services fournies à un assujetti est l'endroit où le consommateur a établi son siège social, le paragraphe 6 du même article introduit une exclusion, indiquant que pour les services liés à l'admission à des événements culturels, artistiques, sportifs, scientifiques, éducatifs, de divertissement ou similaires, ainsi que les services auxiliaires liés à l'admission, le lieu des prestations est l'endroit où les événements se déroulent physiquement.

Les règles méthodologiques pour l'application du code des impôts, en particulier les paragraphes 4, 5, 7 et 8, fournissent des détails supplémentaires sur le lieu de prestation des services liés à l'admission à des événements, s'alignant plus ou moins sur les dispositions pertinentes de la législation de l'UE présentée.

Importance de l'affaire pour les assujettis

L'importance de cette affaire réside dans le fait que, conjointement avec l'affaire C-568/17 opposant l'administration fiscale néerlandaise à L.W. Geelen (affaire Geelen), elle a directement influencé la redéfinition des règles relatives au lieu des prestations de services pour les événements virtuels.

C'est sous l'influence de cette décision que les règles de l'UE en matière de TVA ont été modifiées pour déterminer que l'organisation de sessions interactives diffusées en direct n'est pas soumise à la TVA du pays où l'événement a lieu, mais que le lieu de résidence du client ou des utilisateurs de la plateforme est déterminant à cet égard.

Toutefois, en raison des différences considérables entre cette affaire et l'affaire Geelen, l'affaire qui vous est soumise est celle qui, en fin de compte, a clarifié les règles d'assujettissement à la TVA pour les événements en ligne et virtuels.

Analyse des conclusions de la Cour

Dans son arrêt, la CJCE a déclaré que les articles 44 et 45 de la directive TVA de l'UE prévoient une règle générale pour déterminer le lieu des prestations, tandis que les articles 46 à 59 bis prévoient des règles spécifiques. Toutefois, la CJCE a souligné que si ces règles spécifiques ne couvrent pas la situation, celle-ci relève du champ d'application de la règle générale.

De ce point de vue, l'article 53, qui dispose que pour les services liés à l'admission à des manifestations culturelles, artistiques, sportives, éducatives, de divertissement ou similaires, ainsi que pour les services accessoires, le lieu des prestations fournies aux assujettis, particuliers ou entreprises, est l'endroit où la manifestation a lieu physiquement, ne doit pas être considéré comme une exception étroite à la règle générale.

La Cour a cité un arrêt Geelen de 2019 selon lequel les séances de vidéo interactive diffusées en direct peuvent être considérées comme des activités de divertissement parce qu'elles procurent un divertissement aux destinataires. La CJCE a également souligné que les activités de divertissement ne se limitent pas aux services pour lesquels les destinataires sont physiquement présents.

Toutefois, une différence notable entre les affaires Westside Unicat et Geelen est que dans l'affaire Westside Unicat, la demande d'interprétation se réfère à une règle spécifique pour déterminer le lieu des prestations de services, qui n'était pas en vigueur à l'époque de l'affaire Geelen. Par conséquent, alors que l'affaire Geelen se concentrait sur l'application de l'ancienne règle, cette affaire de la CJCE se concentre sur l'utilisation de cette règle plus récente.

Plus précisément, dans l'affaire Geelen, la règle de l'article 53 de la directive TVA de l'UE, qui était en vigueur à l'époque, s'appliquait largement aux activités culturelles, artistiques, sportives, scientifiques, éducatives et de divertissement et couvrait les services auxiliaires liés à ces activités.

En l'espèce, les règles du même article sont plus spécifiques et s'appliquent aux services liés à l'admission à ces événements et aux services accessoires liés à cette admission, principalement lorsqu'ils sont fournis à un assujetti. À cet égard, la conclusion de l'affaire Geelen ne peut s'appliquer directement à la présente affaire, car la règle spécifique de l'article 53 a un champ d'application plus étroit que la règle examinée précédemment.

La CJCE a déclaré que le terme "événement" devait être interprété comme signifiant une présentation publique. Le concept de "service relatif à l'admission à un événement" fait référence aux services fournis après l'organisation de l'événement, en mettant l'accent sur l'accès du public.

Cette conclusion est étayée par l'article 33 du règlement d'exécution n° 282/2011. Cet article précise que les services auxiliaires liés à l'admission sont ceux qui sont directement liés à l'octroi de l'accès et qui sont fournis séparément aux participants moyennant paiement. Dans le cas présent, il s'agit d'un site web ou d'une plateforme. Ainsi, les services principaux doivent être perçus comme le service fourni à cette personne pour lui accorder le droit d'être admise à cet événement.

L'article 32 du même règlement d'application précise que les services liés à l'admission à des événements de divertissement accordent principalement le droit d'admission à un événement et que ces services sont caractérisés par la fourniture d'un accès en échange d'un billet ou d'un paiement. Par conséquent, ces services se concentrent uniquement sur la commercialisation et l'octroi aux clients du droit d'entrée à l'événement en question.

La CJCE a également noté que la législation européenne en vigueur confirme que l'article 53 s'applique lorsque les billets d'entrée à un événement sont vendus par des intermédiaires en leur nom plutôt que directement par l'organisateur. Cela permet de conclure que les services visés à l'article 53 sont spécifiquement liés à la commercialisation et à la distribution du droit d'entrée à des événements pour les clients.

Après tout cela, la CJCE a estimé que les services fournis par un studio d'enregistrement de chat vidéo, tels que la création et l'enregistrement de sessions vidéo interactives que l'opérateur diffuse sur une plateforme de streaming en ligne, ne relèvent pas du champ d'application de l'article 53 de la directive TVA de l'UE.

Du point de vue de la CJCE, ces services ne permettent pas aux utilisateurs de la plateforme d'accéder au contenu et ne fournissent pas de services auxiliaires liés à l'admission à un événement. Les services fournis par Westside Unicat à StreamRay sont des services préparatoires qui permettent à la plateforme de diffuser du contenu aux utilisateurs.

Le fait que Westside Unicat possède et utilise du matériel d'enregistrement ne constitue pas et n'implique pas l'octroi d'un accès public aux sessions, surtout si l'on considère le rôle limité de l'entreprise dans la création de contenu. Cette conclusion est conforme aux lignes directrices du comité de la TVA, qui indiquent que lorsqu'un assujetti fournit un contenu numérique à un autre assujetti, tel qu'un opérateur de plateforme, qui le diffuse ensuite à l'utilisateur final, la fourniture initiale ne peut pas être considérée comme une admission à un événement de divertissement au sens de l'article 53.

Décision finale de la Cour

En fin de compte, la CJCE a statué que l'article 53 de la directive TVA de l'UE ne s'applique pas aux services fournis par un studio d'enregistrement de chat vidéo à un opérateur de plateforme de streaming en ligne lorsque ces services comprennent la création de contenu numérique, tel que des sessions vidéo interactives pour l'opérateur à diffuser en continu.

Les services fournis par Westside Unicat sont classés comme des services préparatoires, dont l'objectif est de permettre à l'opérateur de plateforme de fournir du contenu aux utilisateurs finaux, et en tant que tels, ne fournissent pas d'admission directe à un événement de divertissement ou n'accordent pas aux clients l'accès au contenu.

L'article 53 a pour objet et pour rôle de définir le lieu des prestations de services relatives à l'admission à des événements, qui, par essence, comprennent l'octroi de droits d'accès à des événements culturels, artistiques ou de divertissement. Étant donné que le rôle de Westside Unicat en tant que studio d'enregistrement était de produire du contenu pour StreamRay et non d'accorder l'accès ou de gérer l'admission à un événement, les services fournis par Westside Unicat ne relèvent pas du champ d'application de l'article 53.

Conclusion

La décision de la CJCE met en lumière plusieurs points importants. Tout d'abord, elle établit une distinction entre cette affaire et l'affaire Geelen. Bien qu'elles portent toutes deux sur le même sujet, les règles communautaires en matière de TVA en vigueur à l'époque de chaque affaire étaient différentes.

Deuxièmement, elle différencie les services préparatoires ou nécessaires des services directement liés à l'octroi d'un accès à des événements en vertu de la législation européenne sur la TVA. Cette distinction renforce le principe selon lequel les événements virtuels sont taxés en fonction de la localisation du client. En outre, elle indique que l'octroi de l'accès aux événements est la clé du traitement TVA des services virtuels et souligne la nature évolutive des réglementations TVA dans l'économie numérique.

Source: affaire C 532/22 - Région de Bruxelles-Capitale : Affaire C 532/22 - Direction générale régionale des finances publiques de Cluj-Napoca, Roumanie et Administration provinciale des finances publiques de Cluj, Roumanie c. SC Westside Unicat SRL, Directive TVA de l'UE, Directive 2008/8, Règlement d'application (UE) n° 282/2011, Règlement d'exécution n° 1042/2013