Asunto C-331/23: Exploración de los límites de la responsabilidad solidaria en el fraude del IVA

El 12 de diciembre de 2024, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) dictó sentencia en el asunto C-331/23, una sentencia significativa que arroja luz sobre la interacción entre la legislación nacional en materia de IVA y el Derecho de la UE. Este asunto, que afectaba a la empresa belga Dranken Van Eetvelde NV, se centraba en la compatibilidad de las medidas belgas de aplicación del IVA con principios clave de la UE, en particular la proporcionalidad, la neutralidad fiscal y la protección contra la doble incriminación en virtud del artículo 50 de la Carta de los Derechos Fundamentales. La decisión tiene importantes implicaciones para la forma en que los Estados miembros diseñan sus sistemas de IVA para combatir el fraude al tiempo que garantizan el cumplimiento de la legislación de la UE.

Antecedentes del caso

Dranken Van Eetvelde NV, una empresa de bebidas dedicada a operaciones al por mayor y al por menor, se enfrentó a acusaciones de complicidad en fraude del IVA. Las acusaciones se derivaban de la emisión de facturas falsas que facilitaron las ventas en el mercado negro durante el ejercicio 2011. Las autoridades tributarias belgas impusieron a la empresa una responsabilidad solidaria por 173.512,56 euros en concepto de IVA no pagado supuestamente adeudado por terceros no identificados. Además, se impusieron multas de más de 630.000 euros en virtud del Código del IVA belga. Impugnando estas medidas por considerarlas contrarias al Derecho de la UE, la empresa impugnó la liquidación, lo que llevó al Rechtbank van eerste aanleg Oost-Vlaanderen, afdeling Gent (Tribunal de Primera Instancia de Flandes Oriental, división de Gante) a remitir cuatro cuestiones clave al TJUE para su aclaración.

Marco jurídico

El Código belga del IVA, tal como se aplica en este caso, incorpora medidas estrictas de lucha contra el fraude en el IVA, en particular a través del artículo 51 bis, apartado 4, que impone una responsabilidad solidaria a los sujetos pasivos que sabían o deberían haber sabido que sus operaciones estaban relacionadas con tramas fraudulentas. Esta disposición permite a las autoridades fiscales belgas responsabilizar a las empresas no sólo de sus propias obligaciones en materia de IVA, sino también del IVA adeudado por otras partes dentro de la cadena de suministro. Al adoptar este enfoque estricto, la legislación belga pretende garantizar la recaudación efectiva de los impuestos y disuadir de las prácticas fraudulentas.

Sin embargo, el carácter incondicional de esta disposición ha suscitado dudas sobre su compatibilidad con la legislación de la UE, concretamente con el artículo 205 de la Directiva sobre el IVA (Directiva 2006/112/CE). Aunque la Directiva permite a los Estados miembros imponer la responsabilidad solidaria, exige que tales medidas respeten principios fundamentales de la UE, como la proporcionalidad, la seguridad jurídica y la neutralidad fiscal. La legislación belga ha sido criticada por no proporcionar salvaguardias adecuadas para que los contribuyentes demuestren que actuaron de buena fe o que tomaron todas las medidas razonables para evitar participar en transacciones fraudulentas. Esta falta de salvaguardias corre el riesgo de penalizar injustamente a las empresas, vulnerando potencialmente su derecho a deducir el IVA soportado y socavando el principio de proporcionalidad.

Estas discrepancias han llevado a plantear cuestiones al TJUE para determinar si las medidas de Bélgica se ajustan al Derecho de la UE. La remisión pretende aclarar si la aplicación incondicional de la responsabilidad solidaria en virtud de la legislación belga logra un equilibrio adecuado entre la lucha contra el fraude del IVA y la protección de los derechos e intereses legítimos de las empresas que operan en la UE.

Las cuestiones

El Tribunal de Primera Instancia de Flandes Oriental, Sala de Gante, solicita al TJUE que se pronuncie sobre las siguientes cuestiones:

"1) ¿Infringe el artículo 51 bis, apartado 4, del [Código del IVA] el artículo 205 de la [Directiva del IVA], en relación con el principio de proporcionalidad, en la medida en que dicha disposición establece una responsabilidad global incondicional y no permite al órgano jurisdiccional apreciar la responsabilidad en función de la contribución de cada persona al fraude fiscal?

(2) ¿Infringe el artículo 51 bis, apartado 4, del [Código del IVA] el artículo 205 de la [Directiva del IVA], relativo al sistema común del IVA, en relación con el principio de neutralidad del IVA, si dicha disposición debe interpretarse en el sentido de que una persona es responsable solidaria del pago del IVA en lugar del deudor legal, sin que deba tenerse en cuenta la deducción del IVA que pueda reclamar el deudor legal?

(3) ¿Debe interpretarse el artículo 50 [de la Carta] en el sentido de que no se opone a una normativa nacional que permite acumular sanciones (administrativas y penales) de carácter penal, resultantes de procedimientos diferentes, en relación con infracciones materialmente idénticas pero ocurridas en años consecutivos (pero que, en Derecho penal, se considerarían una infracción continuada con unidad de propósito), y cuando las infracciones son objeto de enjuiciamiento administrativo en relación con un año y de enjuiciamiento penal en relación con otro año? ¿No se consideran inseparables por haber ocurrido en años consecutivos?

(4) ¿Debe interpretarse el artículo 50 [de la Carta] en el sentido de que no se opone a una normativa nacional en virtud de la cual puede incoarse un procedimiento contra una persona por la imposición de una multa administrativa de carácter penal en relación con una infracción por la que ya ha sido condenada en firme en virtud del Derecho penal? en la medida en que ambos procedimientos se desarrollan con total independencia y en que la única garantía de que la gravedad del conjunto de las sanciones impuestas guarda proporción con la gravedad de la infracción de que se trate consiste en que el tribunal fiscal puede llevar a cabo un control material de proporcionalidad, aunque la normativa nacional no establezca ninguna norma al respecto, ni tampoco ninguna norma que permita a la autoridad administrativa tener en cuenta la sanción penal ya impuesta?'

Proporcionalidad y responsabilidad solidaria

La primera cuestión planteada al Tribunal de Justicia se refería a si el artículo 205 de la Directiva IVA permite a las legislaciones nacionales imponer una responsabilidad solidaria sin evaluar la contribución individual del contribuyente al fraude del IVA. El TJUE subrayó que, si bien los Estados miembros disponen de un margen de apreciación para aplicar las medidas previstas en el artículo 205, dichas medidas deben respetar el principio de proporcionalidad. La responsabilidad no puede imponerse de forma estricta o incondicional; las empresas deben tener la oportunidad de demostrar que tomaron todas las precauciones razonables para evitar participar en actividades fraudulentas. Esta salvaguardia es fundamental para proteger a las empresas legítimas de sanciones indebidas y garantizar la equidad en la aplicación de la normativa fiscal.

Neutralidad fiscal e IVA soportado

La segunda cuestión analizaba si la legislación belga vulneraba el principio de neutralidad fiscal al no tener en cuenta el derecho del deudor primario a deducir el IVA soportado a la hora de imponer la responsabilidad solidaria. La neutralidad fiscal es una piedra angular del sistema del IVA de la UE, que garantiza que las empresas no se vean injustamente gravadas por los costes del IVA. El tribunal aclara que la responsabilidad en virtud del artículo 205 no concede al responsable solidario el derecho a deducir el IVA soportado si los derechos de deducción del deudor principal quedan invalidados por fraude. De este modo, la sentencia alinea la aplicación de las normas del IVA con el objetivo general de impedir que las tramas fraudulentas se aprovechen del sistema del IVA.

Non bis in idem y sanciones combinadas

La tercera cuestión se centraba en la aplicación del principio non bis in idem, que prohíbe la doble incriminación, en los casos en que se imponen sanciones administrativas y penales por infracciones conexas. El artículo 50 de la Carta garantiza que las personas no sean sancionadas dos veces por los mismos hechos. En este caso, el TJUE determinó que no se violaba el principio porque las sanciones administrativas y penales se referían a períodos impositivos y hechos materiales distintos. Esta distinción subraya la importancia de separar las infracciones temporal y materialmente para mantener el cumplimiento de las normas jurídicas de la UE.

Acumulación de sanciones y proporcionalidad

La cuarta cuestión se refería a la proporcionalidad de las sanciones administrativas y penales consecutivas por el mismo delito. Aunque el Tribunal no resolvió explícitamente esta cuestión, subrayó la importancia de garantizar que las sanciones sean proporcionales a la gravedad del delito y no constituyan medidas excesivas o duplicadas. Los Estados miembros deben coordinar las medidas de ejecución para equilibrar los objetivos de una recaudación fiscal eficaz y la protección de los derechos de los contribuyentes.

Implicaciones prácticas de la sentencia

Esta sentencia tiene importantes implicaciones para las partes interesadas de toda la UE.

Para las empresas, pone de relieve la importancia crítica de contar con sistemas de cumplimiento sólidos. Las empresas deben actuar con la diligencia debida para garantizar que sus transacciones no impliquen inadvertidamente un fraude del IVA. La sentencia refuerza la necesidad de que las empresas mantengan registros detallados y adopten controles internos rigurosos para mitigar los riesgos de responsabilidad.

En cuanto a las autoridades tributarias, la decisión ofrece orientaciones sobre el diseño de medidas coercitivas que se ajusten a los principios de la UE. Las autoridades deben encontrar un equilibrio entre la lucha contra el fraude y el respeto de los derechos de los contribuyentes. Unos criterios de aplicación transparentes y proporcionados pueden ayudar a minimizar los conflictos y fomentar un mayor cumplimiento entre las empresas.

Los profesionales del Derecho encontrarán en esta sentencia una referencia inestimable para asesorar a sus clientes sobre el cumplimiento de las obligaciones en materia de IVA y para impugnar sanciones excesivas. El énfasis del Tribunal en la proporcionalidad ofrece un marco para impugnar las medidas que imponen cargas indebidas a los contribuyentes.

Además, la sentencia subraya la necesidad de que los Estados miembros armonicen sus prácticas de aplicación del IVA con la legislación de la UE, en particular a la hora de abordar casos complejos de fraude.

Conclusión

Al abordar los límites de la responsabilidad solidaria, el TJUE reafirmó el equilibrio entre la aplicación efectiva de las normas fiscales y el respeto de principios fundamentales de la UE como la proporcionalidad y la neutralidad fiscal. Esta sentencia garantiza que los Estados miembros puedan luchar eficazmente contra el fraude del IVA, salvaguardando al mismo tiempo los derechos de las empresas legítimas. A medida que evolucionen los sistemas del IVA en toda la UE, esta sentencia constituirá un buen punto de referencia para desarrollar prácticas de aplicación justas y eficaces.