Caso IVA Novo Nordisk: Cuando los pagos reglamentarios reducen la base imponible del IVA

Las implicaciones a efectos del IVA de las contribuciones obligatorias a instituciones sanitarias públicas constituyen un campo de tensión jurídica en el que se cruzan la práctica comercial, la legislación nacional y el Derecho de la UE. Cuando una empresa farmacéutica está legalmente obligada a entregar parte de sus ingresos a una aseguradora sanitaria pública, se plantea la cuestión de si tales pagos reducen la base imponible a efectos del IVA. Esta cuestión fue central en el asunto Novo Nordisk (C-248/23), en el que el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) dictó sentencia el 12 de septiembre de 2024.

Cuestión central

El litigio se centraba en la aplicación del artículo 90, apartado 1, de la Directiva 2006/112/CE, que permite una reducción de la base imponible en caso de reducciones de precio posteriores a la entrega. Las autoridades fiscales húngaras calificaron los pagos de Novo Nordisk de impuesto especial y no de reducción de precios. La cuestión clave para el Tribunal era: ¿puede la empresa farmacéutica corregir su base imponible del IVA debido a pagos legalmente obligatorios a una aseguradora sanitaria, aunque éstos se recauden a través de la autoridad tributaria? La sentencia ofrece una respuesta orientativa que tiene implicaciones para todos los Estados miembros con regímenes similares.

Hechos y antecedentes

Novo Nordisk A/S, empresa farmacéutica con sede en Dinamarca, opera en el mercado húngaro de distribución de medicamentos. La empresa vende sus productos a mayoristas, que a su vez los distribuyen a las farmacias. En Hungría, la venta al por menor de medicamentos se realiza casi exclusivamente a través de las farmacias. Los consumidores finales son pacientes afiliados al sistema público de seguro de enfermedad, gestionado por la autoridad nacional NEAK (Nemzeti Egészségbiztosítási Alapkezelő).

Una parte significativa de los medicamentos que Novo Nordisk vende en Hungría puede optar a financiación pública a través de un sistema de cofinanciación. Con este sistema, los pacientes pagan solo una parte del precio -su contribución personal-, mientras que el resto es subvencionado por NEAK y pagado directamente a las farmacias. El precio total (incluida la subvención y la contribución del paciente) se considera base imponible del IVA en la farmacia. Por lo tanto, la subvención se considera un componente de la contraprestación por el suministro a efectos del IVA.

Para beneficiarse de esta subvención y facilitar el control de los precios, Novo Nordisk concluye acuerdos de precio-volumen con NEAK. En virtud de estos contratos, la empresa se compromete a devolver a NEAK parte de la compensación recibida si se superan determinados umbrales de ventas. Aparte de estos acuerdos, la legislación húngara también obliga a Novo Nordisk a realizar pagos obligatorios a NEAK.

Estas contribuciones obligatorias se calculan como un porcentaje de la subvención gubernamental sobre los medicamentos vendidos, con porcentajes que oscilan entre el 10% y el 20% en función del tipo de producto y del periodo de reembolso.

Estos pagos obligatorios no se realizan directamente a NEAK, sino a través de la autoridad fiscal húngara (NAV), que actúa como intermediaria y remite las cantidades recaudadas a NEAK. Esta obligación está codificada en la legislación nacional, incluida la Ley Húngara de Medicamentos (Gyftv).

Novo Nordisk dedujo de su base imponible del IVA tanto los reembolsos en virtud de los acuerdos precio-volumen como las contribuciones obligatorias, alegando que reducían la compensación real recibida. Las autoridades tributarias húngaras aceptaron parcialmente este argumento, permitiendo la deducción de los reembolsos contractuales pero denegándola en el caso de las contribuciones estatutarias. Según la autoridad fiscal, estas últimas eran impuestos especiales, no reducciones de precios, y por lo tanto no podían ser objeto de corrección en virtud del artículo 90 de la Directiva sobre el IVA.

Novo Nordisk impugnó esta decisión. El órgano de apelación confirmó la opinión de la autoridad fiscal, afirmando que los pagos reglamentarios se derivaban únicamente de la legislación y no implicaban una reducción de precios acordada entre las partes. Novo Nordisk recurrió ante el Fővárosi Törvényszék (Tribunal Municipal de Budapest), que consideró que la naturaleza legal de los pagos no excluía necesariamente su calificación como reducción de precios, especialmente porque los pagos procedían de los ingresos de las ventas de medicamentos subvencionados.

Dado que el TJUE aún no se había pronunciado sobre si los pagos legalmente exigidos a una aseguradora sanitaria pública (a través de la administración tributaria) podían dar lugar a una reducción de la base imponible del IVA, el tribunal húngaro planteó una cuestión prejudicial al Tribunal.

Marco jurídico

El núcleo del asunto Novo Nordisk radica en la interpretación del artículo 90, apartado 1, de la Directiva 2006/112/CE (Directiva del IVA). Esta disposición obliga a los Estados miembros a reducir la base imponible del IVA cuando el precio se reduce después de la entrega, como en los casos de cancelación, impago o descuento. El principio subyacente es que el IVA sólo debe recaudarse sobre la contraprestación real recibida por el proveedor. Se trata de una manifestación de los principios de neutralidad y proporcionalidad del sistema del IVA.

El artículo 73 de la Directiva establece que la base imponible incluye todos los pagos recibidos del comprador o de un tercero, incluidas las subvenciones directamente vinculadas al precio de la prestación. Esto ajusta el IVA a su naturaleza económica de impuesto sobre el consumo.

Por el contrario, la letra a) del artículo 78 establece que los impuestos, derechos y gravámenes pueden incluirse en la base imponible si están directamente relacionados con la entrega. Las autoridades fiscales húngaras invocaron este artículo, alegando que las contribuciones a NEAK constituían un impuesto especial que debía incluirse en la base imponible del IVA. Alegaron que los pagos no se negociaban comercialmente, sino que se imponían legalmente y se calculaban como un porcentaje fijo del valor subvencionado de los medicamentos.

Así pues, el debate jurídico giró en torno a la clasificación de estos pagos: ¿se trataba de "impuestos" o de "reducciones de precios"? Esta clasificación es decisiva. Si las contribuciones se consideran impuestos en virtud del artículo 78, forman parte de la contraprestación y están sujetas al IVA. Si, por el contrario, se consideran reducciones de precio en virtud del artículo 90, la base imponible debe reducirse en consecuencia, en beneficio del proveedor.

Un factor que complica la situación es que estos pagos son obligatorios por ley y no se derivan de un acuerdo comercial. El Gobierno húngaro argumentó que esto excluye la posibilidad de una reducción de precios. Además, señaló que los pagos no se hacen al usuario final (el paciente), sino a una aseguradora pública a través de la autoridad fiscal, lo que sugiere que el pago es una carga externa, no una contraprestación reducida por un suministro específico.

El tribunal húngaro remitente cuestionó que esta distinción formal fuera realmente decisiva. Citó jurisprudencia anterior del TJUE -incluidas las sentencias Elida Gibbs, Boehringer Ingelheim Pharma (C-462/16) y Boehringer Ingelheim (C-717/19)- que reconocía que los pagos a las aseguradoras sanitarias pueden calificarse de reducciones de precios si reducen efectivamente los ingresos del proveedor, con independencia de que se realicen por mandato contractual o legal.

Por tanto, la cuestión preliminar para el Tribunal era si el artículo 90, apartado 1, se opone a una norma nacional que deniega a una empresa farmacéutica una reducción de la base imponible del IVA por pagos obligatorios a una aseguradora sanitaria pública relacionados con ventas subvencionadas. El Tribunal tuvo que definir con mayor precisión el ámbito de aplicación del artículo 90 y aclarar el significado de "reducción de precios" en el contexto de los pagos obligatorios a terceros como las aseguradoras sanitarias públicas.

Sentencia del TJUE

El Tribunal dictaminó que el sistema húngaro, en el que Novo Nordisk está obligada a pagar cantidades a un asegurador sanitario público, no es compatible con el artículo 90 de la Directiva del IVA. Según el Tribunal, tales pagos obligatorios constituyen una reducción del precio. Para esta apreciación es decisivo el hecho de que Novo Nordisk renuncie a una parte de la contraprestación percibida por el suministro de medicamentos. Estos importes, aunque recaudados por la administración tributaria, benefician en última instancia a NEAK, y no a las arcas del Estado.

El Tribunal reafirmó el principio fundamental del IVA, según el cual no debe recaudarse el impuesto sobre importes no percibidos efectivamente por el proveedor. Aunque los pagos estén impuestos por la ley y se recauden a través de la autoridad fiscal, esto no significa que puedan considerarse un "impuesto" con arreglo al artículo 78. Dado que el pago reduce el importe real que Novo Nordisk retiene a cambio de sus suministros, puede considerarse una reducción del precio en el sentido del artículo 90.

El Tribunal hizo referencia a sus sentencias anteriores en los asuntos Elida Gibbs, Boehringer Ingelheim Pharma y Boehringer Ingelheim. Estos casos ya habían establecido que los descuentos y reembolsos a las aseguradoras relacionados con medicamentos subvencionados pueden reducir la base imponible del IVA. La novedad en este caso es que el Tribunal extiende este razonamiento a los pagos obligatorios, no sólo a los acuerdos contractuales voluntarios.

Consecuencias prácticas

El impacto de la sentencia va más allá de las particularidades del caso Novo Nordisk. Para las empresas farmacéuticas que operan con sistemas similares, la sentencia abre la puerta a ajustar sus declaraciones de IVA. Si están legalmente obligadas a transferir parte de sus ingresos procedentes de la venta de medicamentos subvencionados a instituciones públicas, ahora pueden deducir estas cantidades de la base imponible del IVA.

Esta sentencia refuerza la posición fiscal de las empresas farmacéuticas en Estados miembros con regímenes comparables, como Alemania o los Países Bajos, donde también pueden existir acuerdos de precios con la Administración. Las autoridades fiscales de esos países deben evaluar si los importes retenidos por el proveedor se ven realmente reducidos por esos pagos obligatorios, lo que podría requerir una corrección de la base del IVA.

Por otra parte, la sentencia acota la interpretación de los "impuestos" con arreglo al artículo 78. No todas las contribuciones impuestas por el Gobierno pueden ser objeto de un pago obligatorio. No todas las contribuciones impuestas por los gobiernos pueden incluirse automáticamente en la base imponible del IVA. Esto limita la capacidad de los Estados miembros para erosionar el ámbito de aplicación de la Directiva mediante exacciones obligatorias.

Conclusión

La sentencia Novo Nordisk subraya la centralidad del principio de neutralidad del IVA. El Tribunal deja claro que la transacción económica real determina la base imponible. Si un proveedor como Novo Nordisk no retiene parte de su compensación debido a la obligación legal de transferirla a una institución pública, ello da lugar a una reducción del precio con arreglo al artículo 90 de la Directiva del IVA. La sentencia envía una señal clara a los Estados miembros: las obligaciones fiscales no deben socavar la neutralidad del IVA. Para los contribuyentes, la sentencia ofrece claridad jurídica para evaluar críticamente y -en su caso- ajustar la base imponible del IVA a la luz de los pagos a organismos públicos.

Fuente