Introducción

El 5 de diciembre de 2024, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) dictó sentencia en el asunto Modexel - Consultores e Serviços SA contra Autoridade Tributária e Assuntos Fiscais da Região Autónoma da Madeira (C-680/23). El asunto abordaba la interpretación del artículo 183 de la Directiva del IVA (2006/112/CE), en particular en relación con el derecho a trasladar el excedente de IVA tras el cese y la reanudación de la actividad económica. Esta sentencia tiene implicaciones significativas para los sujetos pasivos de la UE, ya que aclara los límites dentro de los cuales puede trasladarse el excedente de IVA.

Antecedentes del asunto

Hechos y circunstancias

Modexel - Consultores e Serviços SA cesó su actividad económica el 28 de febrero de 2015, mientras arrastraba un crédito por excedente de IVA de €12,456.20. Este excedente de IVA se declaró en su última declaración de IVA antes del cese. La empresa no solicitó la devolución del excedente de IVA en el momento del cese, sino que conservó el crédito.

El 10 de mayo de 2016, Modexel reanudó su actividad económica. Al presentar su primera declaración de IVA tras la reanudación, la empresa intentó deducir el excedente de IVA declarado anteriormente de sus nuevas cuotas de IVA. Sin embargo, la Administración Tributaria portuguesa denegó la deducción, alegando que, con arreglo a la normativa portuguesa del IVA, el excedente de IVA debe reclamarse en un plazo de 12 meses tras el cese de la actividad económica. Dado que Modexel no había solicitado la devolución dentro de este plazo, la Administración Tributaria consideró que el excedente de IVA había prescrito.

En respuesta, Modexel interpuso un recurso ante el Tribunal Administrativo y Fiscal de Funchal, que remitió el asunto al TJUE para una decisión prejudicial sobre la interpretación del «periodo siguiente» con arreglo al artículo 183 de la Directiva del IVA.

Marco jurídico

Principios europeos del IVA y artículo 183 de la Directiva del IVA

Con arreglo a la Directiva del IVA, las empresas registradas a efectos del IVA tienen derecho a deducir el IVA soportado del IVA repercutido. El artículo 183 establece que si, en un periodo impositivo determinado, la cuantía de las deducciones del IVA supera el IVA devengado, los Estados miembros pueden bien devolver el excedente, bien permitir su traslado a un periodo siguiente. No obstante, la Directiva deja las condiciones de las devoluciones y las disposiciones de traslado en gran medida a la discreción de las autoridades nacionales.

El artículo 9, apartado 1, de la Directiva del IVA define al sujeto pasivo como cualquier persona que realice con carácter independiente una actividad económica, con independencia de su finalidad o resultados. El artículo 213, apartado 1, exige que los sujetos pasivos notifiquen a las autoridades tributarias cuando inician, modifican o cesan sus actividades comerciales. Además, el artículo 252 permite a los Estados miembros fijar periodos impositivos de hasta un año, con plazos para la presentación de las declaraciones de IVA que no excedan de dos meses tras el final del periodo impositivo correspondiente.

El TJUE ha declarado de forma reiterada que la neutralidad del IVA es un principio fundamental, lo que significa que el IVA no debe convertirse en una carga económica para las empresas que realizan actividades gravadas. No obstante, el derecho a deducir el IVA debe ejercerse conforme a las normas de procedimiento establecidas por los Estados miembros, siempre que no vulneren los principios de equivalencia y efectividad del Derecho de la UE.

Legislación portuguesa del IVA

El Código del IVA portugués (artículo 22) transpone el artículo 183 de la Directiva del IVA al Derecho nacional. Con arreglo a las normas portuguesas:

· El excedente de IVA de un periodo impositivo se traslada, por lo general, a los periodos siguientes.

· Si una entidad cesa su actividad económica, dispone de 12 meses desde la fecha del cese para solicitar la devolución del excedente de IVA.

· Si no se solicita ninguna devolución dentro de este plazo, el excedente de IVA prescribe.

Estas disposiciones tienen por objeto garantizar que las devoluciones del IVA se tramiten de forma eficiente, evitando al mismo tiempo que las empresas aplacen indefinidamente las reclamaciones del excedente de IVA.

Principales cuestiones jurídicas y análisis del TJUE

1. Interpretación del «periodo siguiente»

Una de las cuestiones clave en este asunto era la interpretación del «periodo siguiente» con arreglo al artículo 183 de la Directiva del IVA. La cuestión fundamental era si este término debía entenderse estrictamente como el siguiente periodo impositivo en la secuencia o si permite un lapso más amplio, en particular en situaciones en las que una empresa cesa su actividad y posteriormente reanuda sus operaciones.

El TJUE declaró que el «periodo siguiente» debe interpretarse en sentido estricto, es decir, el periodo impositivo inmediatamente posterior a aquel en el que surgió el excedente de IVA. Esta interpretación garantiza la continuidad y la previsibilidad de la administración del IVA en los distintos Estados miembros y evita retrasos indebidos en la liquidación del IVA.

El Tribunal aportó una aclaración adicional, señalando que:

· El concepto de «periodo siguiente» es independiente de si la actividad económica de un sujeto pasivo es continua o se ha interrumpido.

· Una vez que un sujeto pasivo cesa sus operaciones, pierde su condición de sujeto pasivo del IVA, lo que significa que no existe ningún «periodo siguiente» disponible para trasladar el excedente de IVA.

· Si una empresa reanuda posteriormente su actividad económica, ello constituye un nuevo periodo impositivo, distinto del periodo anterior en el que se había acumulado el excedente de IVA.

El Tribunal subrayó que el principio fundamental del IVA es que se aplica a las actividades económicas en curso, y que el marco no permite reclamaciones de traslado indefinidas más allá de los límites establecidos.

2. Límites a la recuperación del excedente de IVA tras la reanudación de la actividad

Otro aspecto crítico de la sentencia fue la confirmación de que los Estados miembros conservan su discrecionalidad para fijar las condiciones de las devoluciones del IVA. No obstante, tales condiciones deben respetar dos principios fundamentales:

· Equivalencia: las normas nacionales sobre las devoluciones del IVA no deben ser menos favorables que las que regulan reclamaciones internas similares.

· Efectividad: las normas nacionales no deben hacer excesivamente difícil o imposible que los contribuyentes recuperen el IVA.

El TJUE examinó el plazo de 12 meses de Portugal para reclamar el excedente de IVA tras el cese de la actividad comercial y lo consideró razonable y conforme con el Derecho de la UE. La sentencia subrayó que se espera que los contribuyentes conozcan los plazos de devolución y deben actuar dentro de los plazos establecidos para salvaguardar sus derechos.

Además, el Tribunal destacó que permitir a las empresas trasladar el excedente de IVA tras la reanudación de la actividad, más allá de los periodos definidos, podría crear oportunidades de abuso y eludir las normas tributarias vigentes. Afirmó que mantener plazos estructurados refuerza la seguridad jurídica y evita distorsiones en la administración del IVA.

Implicaciones de la sentencia

Para los sujetos pasivos

Esta sentencia subraya la importancia de una gestión eficaz de los créditos de IVA para las empresas. Las empresas que planeen cesar sus operaciones deben evaluar de forma proactiva su situación en materia de IVA y actuar a tiempo para recuperar el excedente de IVA dentro del plazo establecido. No hacerlo puede dar lugar a la pérdida irreversible de créditos de IVA, lo que podría afectar a la planificación financiera y a la tesorería.

Además, las empresas que reanuden sus actividades económicas no deben dar por sentado que los créditos de IVA acumulados anteriormente seguirán disponibles para futuras deducciones. Esta sentencia deja claro que ningún excedente de IVA declarado antes del cese puede trasladarse tras la reanudación. En su lugar, las empresas deberían considerar los mecanismos de devolución disponibles y cumplir los plazos nacionales para salvaguardar sus intereses.

Para las autoridades tributarias

La sentencia aporta una claridad muy necesaria a las autoridades tributarias en cuanto al tratamiento del excedente de IVA cuando las empresas cesan sus operaciones. Las autoridades disponen ahora de respaldo judicial para hacer cumplir los plazos nacionales de las reclamaciones de devolución sin temor a incumplir el Derecho de la UE. También refuerza la importancia de mantener la coherencia administrativa, garantizando que los mecanismos de devolución y traslado funcionen dentro de plazos estructurados que promuevan la seguridad jurídica.

Además, las autoridades tributarias deben garantizar que sus sistemas de devolución del IVA cumplan los principios de equivalencia y efectividad. Las políticas de devolución no deben crear barreras indebidas para los contribuyentes, sino que deben mantenerse alineadas con procedimientos tributarios internos similares.

Para la interpretación del Derecho del IVA de la UE

Esta sentencia reafirma que el IVA está concebido para funcionar como un impuesto sobre la actividad económica activa. La posibilidad de deducir el IVA o de reclamar devoluciones está intrínsecamente ligada a la condición de sujeto pasivo de una empresa. La sentencia también refuerza el principio de neutralidad del IVA de la UE, garantizando que las empresas no se vean ni favorecidas ni perjudicadas por interrumpir y reanudar sus operaciones. Además, los Estados miembros conservan la flexibilidad para diseñar sus sistemas de IVA, pero deben hacerlo en el marco de los principios de la UE, evitando traslados indefinidos de créditos de IVA que podrían generar incertidumbres fiscales.

Conclusión

La sentencia en el asunto C-680/23 aclara que el «periodo siguiente» con arreglo al artículo 183 de la Directiva del IVA se refiere estrictamente al periodo impositivo inmediatamente posterior. La sentencia respalda las normas nacionales que exigen a los contribuyentes reclamar las devoluciones del IVA dentro de un plazo determinado tras el cese de las actividades comerciales, reforzando la seguridad jurídica y la eficiencia administrativa.

Para las empresas, este asunto subraya la importancia de una planificación estratégica del IVA al suspender o reanudar operaciones. El incumplimiento de los plazos nacionales de devolución puede dar lugar a la pérdida de créditos de IVA sustanciales, lo que afecta a la liquidez financiera. Esta sentencia sirve, por tanto, como un punto de referencia crucial para las empresas que operan en el marco del IVA de la UE y para los responsables políticos que buscan equilibrar la administración tributaria con los derechos de los contribuyentes.