Asunto C-532/22 del TJCE: redefinición de las normas del IVA de la UE para los servicios de eventos virtuales

El litigio entre la empresa rumana Westside Unicat y la Agencia Tributaria rumana tiene su origen en la decisión de la Agencia Tributaria de considerar los servicios prestados por dicha empresa como prestados en Rumanía y, por tanto, sujetos al IVA en Rumanía. Por el contrario, la empresa alegó que no era la organizadora de las sesiones de vídeo en directo y que, como tal, no debía pagar más de 130.000 USD en concepto de IVA.

Las particularidades de este asunto y su repercusión en las normas del IVA de la UE lo sitúan entre algunos de los asuntos más significativos e influyentes del TJCE. Además, el caso influyó sustancialmente en la adopción de la Directiva 2022/542, que modificó el tratamiento del IVA para los eventos virtuales.

Antecedentes del asunto

Para comprender plenamente la importancia de este caso, es necesario explicar el método de trabajo de Westside Unicat y otras particularidades relacionadas con la empresa. Una empresa rumana, Westside Unicat, explota un estudio de grabación de vídeo para la comercialización de contenidos digitales a través de videoconferencias en línea en las que participan artistas. La empresa estadounidense StreamRay USA Inc. (StreamRay) retransmitía en directo estos chats de vídeo.

Aunque StreamRay permitía a los usuarios interactuar con los artistas y definía las condiciones y tarifas de acceso a los contenidos, los artistas firmaban contratos y una declaración con Westside Unicat, autorizándola a recaudar todos los pagos adeudados por StreamRay y a distribuirles una parte. Por otra parte, StreamRay, que suministra el servicio a los usuarios, recauda las tarifas directamente de éstos, retiene una parte y transfiere un porcentaje a Westside Unicat, que a su vez compensa a los artistas intérpretes o ejecutantes en virtud del contrato.

Después de que la Autoridad Tributaria realizara una auditoría fiscal, determinó que Westside Unicat debe pagar 640.433 RON (alrededor de 133.000 USD) en concepto de IVA desde el 1 de septiembre de 2019 hasta el 30 de junio de 2020.

Esta decisión de que Rumanía era el lugar de suministro de los servicios que Westside Unicat prestó a StreamRay era contraria a la creencia de Westside Unicat de que StreamRay ofrecía y habilitaba las sesiones en directo. Sin embargo, la Autoridad Tributaria rumana concluyó que Westside Unicat organizaba espectáculos interactivos, lo que se desprende del acuerdo con StreamRay.

De conformidad con el Código Tributario de Rumanía y la Directiva del IVA de la UE, estos servicios se consideran espectáculos y, de acuerdo con la sentencia del TJUE en el asunto C-568/17, el lugar de prestación de las sesiones de vídeo interactivas retransmitidas en directo es el lugar en el que está establecida la empresa del proveedor. En este caso, se trata de Rumanía.

Tras un recurso administrativo infructuoso contra la decisión inicial de la Agencia Tributaria, Westside Unicat llevó el caso ante el Tribunal Regional, que falló a favor de la empresa. En contra de lo alegado por la Agencia Tributaria, el Tribunal Regional determinó que StreamRay organizaba los eventos de entretenimiento y, como tal, permitía a los usuarios acceder a sesiones de vídeo interactivas.

Sin embargo, la Agencia Tributaria recurrió esta decisión ante el Tribunal de Apelación, alegando que Westside Unicat, organizadora de las sesiones de vídeo interactivo, debía ser considerada como la que concedía el acceso a dichas sesiones, lo que la hacía deudora del IVA en Rumanía.

El Tribunal de Apelación se preguntaba si los servicios de Westside Unicat estaban comprendidos en la definición de prestación de servicios relativa a la admisión a espectáculos, tal como se recoge en el artículo 53 de la Directiva de la UE sobre el IVA, y no estaba seguro de cómo debía interpretarse y aplicarse dicha disposición a la situación planteada. Por consiguiente, decidió plantear una cuestión prejudicial al TJCE.

Principales cuestiones de la petición de decisión prejudicial

El Tribunal de Apelación solicitó aclaraciones sobre dos cuestiones principales relacionadas con este asunto. La primera era si el artículo 53 de la Directiva del IVA de la UE se aplica a los servicios prestados por un estudio de videochat a un operador de un sitio web que retransmite en directo sesiones interactivas. Más concretamente, ¿se aplica el artículo 53 a los servicios que un estudio de grabación de vídeo presta a una plataforma de streaming en línea que transmite en directo contenidos digitales?

En caso de que el artículo 53 se aplique a la situación, el Tribunal de Apelación solicitó que el TJCE interpretara la frase "el lugar en el que dichos acontecimientos tengan lugar realmente". En concreto, preguntó si se refiere al lugar en el que los artistas aparecen ante la webcam, al lugar del establecimiento del organizador de la sesión, al lugar en el que los usuarios ven el contenido o a algún otro lugar pertinente.

Artículo aplicable de la Directiva del IVA de la UE

Al decidir sobre las cuestiones planteadas, el TJUE consideró varios artículos de la Directiva del IVA de la UE, la Directiva 2008/8, el Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011, el Reglamento de Ejecución nº 1042/2013 y la Directiva (UE) 2022/542.

El artículo 44 de la Directiva del IVA de la UE era pertinente en este caso, ya que define el lugar de la prestación de servicios a otro sujeto pasivo, prestación de servicios B2B, como determinado generalmente por la ubicación del establecimiento profesional, domicilio permanente o residencia habitual del destinatario.

Sin embargo, si los servicios se prestan a una persona que no es sujeto pasivo, es decir, una prestación de servicios B2C o una operación B2C, el artículo 45 establece que el lugar de la prestación es, por lo general, el lugar en el que está establecida la sede de la actividad económica del proveedor.

Los artículos 53 y 54 también son pertinentes en este caso. En ellos se establece que, en el caso de los servicios relacionados con la admisión a acontecimientos culturales, artísticos, deportivos, educativos, recreativos o similares, así como cualquier servicio accesorio, el lugar de prestación, ya sea para transacciones B2B o B2C, es el lugar en el que se produce materialmente el acontecimiento.

En el considerando 6 de la Directiva 2008/8, que modifica en parte la Directiva del IVA de la UE en relación con el lugar de prestación de servicios, se prevén excepciones a las normas generales para determinar dicho lugar. En su lugar, se introducen normas específicas, basadas principalmente en los criterios existentes, con el objetivo de alinearse con el principio de gravar los servicios en el lugar de consumo.

El Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011 establece normas detalladas relativas a los servicios relacionados con la admisión a manifestaciones culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas, recreativas o similares, y en su artículo 32, apartado 1, establece que tales servicios incluyen la concesión de derechos de admisión a cambio de entradas o de un pago, incluidos los abonos, los abonos de temporada o las cuotas periódicas.

El artículo 33 del mismo Reglamento de Ejecución define los servicios accesorios como aquellos directamente relacionados con la admisión a los eventos que se prestan por separado mediante el pago de una tarifa, como guardarropía o instalaciones sanitarias. Sin embargo, quedan excluidos los servicios de intermediación relacionados con la venta de entradas.

El artículo 33 bis, añadido por el Reglamento de Ejecución nº 1042/2013, especifica que el suministro de entradas para tales eventos por intermediarios o terceros que actúen en nombre del organizador también está cubierto por las disposiciones de los artículos 53 y 54 de la Directiva del IVA de la UE.

El considerando 15 del Reglamento de Ejecución n.º 1042/2013 destaca que la admisión a acontecimientos culturales, artísticos, deportivos, educativos, recreativos o similares debe gravarse, en cualquier situación, en el lugar en que el acontecimiento se produce físicamente. Esto incluye a los intermediarios que suministran entradas para tales acontecimientos.

Por último, el considerando 18 y el artículo 1 de la Directiva (UE) 2022/542 subrayan la importancia de garantizar la imposición en el país de consumo de la UE, destacando que los servicios digitales deben gravarse donde se encuentre el consumidor o usuario. Además, el artículo 1 modificó el artículo 53 de la Directiva del IVA de la UE, introdujo una nueva disposición y excluyó del ámbito de aplicación del artículo 53 la asistencia a eventos. Así pues, las normas del IVA para la admisión a eventos no se aplican cuando la asistencia es virtual.

Normativa nacional rumana en materia de IVA

El artículo 278 del Código Fiscal rumano establece normas para determinar el lugar de prestación de servicios. Si bien el apartado 2 establece que el lugar de prestación de los servicios prestados a un sujeto pasivo es el lugar en el que el consumidor tiene su establecimiento, el apartado 6 del mismo artículo introduce una exclusión, al establecer que en el caso de los servicios relacionados con la admisión a acontecimientos culturales, artísticos, deportivos, científicos, educativos, recreativos o similares, así como los servicios accesorios relacionados con la admisión, el lugar de prestación es el lugar en el que los acontecimientos tienen lugar físicamente.

Las normas metodológicas para la aplicación del Código Tributario, en concreto los apartados 4, 5, 7 y 8, proporcionan más detalles sobre el lugar de prestación de los servicios relacionados con la admisión a eventos, más o menos en consonancia con las disposiciones pertinentes de la legislación de la UE presentada.

Importancia del asunto para los sujetos pasivos

La importancia de este asunto radica en el hecho de que, junto con el asunto C-568/17 del TJCE entre la Agencia Tributaria neerlandesa y L.W. Geelen (asunto Geelen), influyó directamente en la redefinición de las normas relativas al lugar de prestación de los eventos virtuales.

Fue bajo la influencia de la sentencia de este caso que las normas del IVA de la UE para determinar que la organización de sesiones interactivas transmitidas en directo no están sujetas al IVA del país donde tiene lugar el evento, sino que la ubicación del cliente o de los usuarios de la plataforma es relevante para ello.

No obstante, debido a las considerables diferencias existentes entre este asunto y el Geelen, el asunto que nos ocupa es el que, finalmente, ha aportado claridad a las normas de tributación de los eventos en línea y virtuales.

Análisis de las conclusiones del Tribunal

En su sentencia, el TJCE declaró que los artículos 44 y 45 de la Directiva IVA de la UE establecen una norma general para determinar el lugar de prestación, mientras que los artículos 46 a 59 bis establecen normas específicas. Sin embargo, el TJCE subrayó que si estas normas específicas no cubren la situación, ésta entra en el ámbito de aplicación de la norma general.

Desde esa perspectiva, el artículo 53, que establece que para los servicios relacionados con la admisión a acontecimientos culturales, artísticos, deportivos, educativos, recreativos o similares, así como cualquier servicio auxiliar, el lugar de prestación a los sujetos pasivos, ya sean particulares o empresas, es el lugar en el que se produce físicamente el acontecimiento, no debe considerarse una excepción estrecha a la norma general.

El Tribunal citó una sentencia del caso Geelen de 2019, según la cual las sesiones de vídeo interactivo retransmitidas en directo pueden considerarse actividades de entretenimiento porque proporcionan entretenimiento a los destinatarios. El TJUE también hizo hincapié en que las actividades de entretenimiento no se limitan a los servicios en los que los destinatarios están físicamente presentes.

Sin embargo, una diferencia notable entre los asuntos Westside Unicat y Geelen es que, en el primero, la solicitud de interpretación se refiere a una norma específica para determinar el lugar de prestación de los servicios, que no estaba en vigor en el momento del asunto Geelen. Por lo tanto, mientras que el asunto Geelen se centraba en la aplicación de la norma más antigua, este asunto del TJCE se centraba en la utilización de esta norma más reciente.

Más concretamente, en el asunto Geelen, la norma del artículo 53 de la Directiva del IVA de la UE, que estaba en vigor en aquel momento, se aplicaba ampliamente a las actividades culturales, artísticas, deportivas, científicas, educativas y recreativas y abarcaba los servicios accesorios relacionados con dichas actividades.

En el presente asunto, las normas del mismo artículo son más específicas y se aplican a los servicios relacionados con la admisión a tales acontecimientos y a los servicios accesorios vinculados a dicha admisión, principalmente cuando se prestan a un sujeto pasivo. A este respecto, la conclusión del asunto Geelen no puede aplicarse directamente al presente caso, ya que la norma específica del artículo 53 tiene un ámbito de aplicación más restringido que la norma anteriormente examinada.

El TJCE declaró que el término "acontecimiento" debe interpretarse en el sentido de una presentación pública. El concepto de "servicio relativo a la admisión a un evento" se refiere a los servicios prestados tras la organización del evento, centrados en garantizar el acceso del público.

Esta conclusión se ve respaldada por el artículo 33 del Reglamento de Ejecución nº 282/2011. Dicho artículo especifica que los servicios auxiliares relacionados con la admisión son aquellos directamente vinculados a la concesión de acceso y que se prestan por separado a cambio de una tarifa a los asistentes. En este caso, sitio web o plataforma. Así pues, los servicios principales deben percibirse como el servicio prestado a esa persona para concederle el derecho a ser admitida en ese evento.

El artículo 32 del mismo Reglamento de Ejecución aclara que los servicios relacionados con la admisión a espectáculos conceden principalmente el derecho de admisión a un evento y que dichos servicios se caracterizan por proporcionar acceso a cambio de una entrada o pago. Por lo tanto, estos servicios se centran únicamente en comercializar y conceder a los clientes el derecho de entrada al evento en cuestión.

El TJCE también señaló que la legislación vigente de la UE confirma que el artículo 53 se aplica cuando las entradas para un evento son vendidas por intermediarios en su nombre y no directamente por el organizador. Esto contribuye aún más a la conclusión de que los servicios contemplados en el artículo 53 están específicamente vinculados a la comercialización y distribución del derecho de admisión a eventos para los clientes.

Después de todo esto, el TJCE consideró que los servicios prestados por un estudio de grabación de videochats, como la creación y grabación de sesiones de vídeo interactivas para que el operador las transmita a una plataforma de streaming en línea, no entran en el ámbito de aplicación del artículo 53 de la Directiva del IVA de la UE.

Desde el punto de vista del TJUE, estos servicios no conceden a los usuarios de la plataforma acceso al contenido ni prestan servicios auxiliares relacionados con la admisión a un evento. Los servicios prestados por Westside Unicat a StreamRay son servicios preparatorios que permiten a la plataforma transmitir contenidos a los usuarios.

El hecho de que Westside Unicat posea y utilice equipos de grabación no constituye ni implica la concesión de acceso público a las sesiones, especialmente si se tiene en cuenta el papel limitado de la empresa en la creación de contenidos. Esta conclusión está en consonancia con las directrices del Comité del IVA, que establecen que cuando un sujeto pasivo suministra contenidos digitales a otro sujeto pasivo, como un operador de plataforma, que a continuación los transmite al usuario final, la entrega inicial no puede considerarse una admisión a un espectáculo con arreglo al artículo 53.

Decisión final del Tribunal

Al final, el TJUE dictaminó que el artículo 53 de la Directiva del IVA de la UE no se aplica a los servicios prestados por un estudio de grabación de videochats a un operador de una plataforma de streaming en línea cuando dichos servicios incluyen la creación de contenidos digitales, como sesiones de vídeo interactivas para que el operador las retransmita.

Los servicios prestados por Westside Unicat se clasifican como servicios preparatorios, cuyo objetivo es permitir al operador de la plataforma ofrecer contenidos a los usuarios finales y, como tales, no proporcionan la admisión directa a un evento de entretenimiento ni conceden a los clientes el acceso a los contenidos.

El objetivo y la función del artículo 53 es definir el lugar de prestación de los servicios relacionados con la admisión a eventos, que, en esencia, incluyen la concesión de derechos de acceso a eventos culturales, artísticos o de entretenimiento, dado que la función de Westside Unicat como estudio de grabación era producir contenidos para StreamRay y no conceder acceso o gestionar la admisión a eventos, los servicios prestados por Westside Unicat quedan fuera del ámbito de aplicación del artículo 53.

Conclusión

La decisión del TJCE pone de relieve varias cuestiones valiosas. En primer lugar, distingue entre este asunto y el asunto Geelen. Aunque ambos se refieren al mismo asunto, las normas del IVA de la UE en vigor en el momento de cada caso eran diferentes.

En segundo lugar, diferencia los servicios preparatorios o necesarios de los servicios directamente relacionados con la concesión de acceso a eventos en virtud de la normativa del IVA de la UE. Este contraste refuerza el principio de que los eventos virtuales se gravan en función de la ubicación del cliente. Además, afirma que la concesión de acceso a los eventos es la clave del tratamiento a efectos del IVA de los servicios virtuales y subraya la naturaleza evolutiva de la normativa del IVA en la economía digital.

Fuente: Asunto C 532/22 - Dirección Regional General de Finanzas Públicas de Cluj-Napoca, Rumanía y Administración Provincial de Finanzas Públicas de Cluj, Rumanía c. SC Westside Unicat SRL, Directiva IVA UE, Directiva 2008/8/CE, Reglamento de Ejecución (UE) nº 282/2011, Reglamento de Ejecución n.º 1042/2013