A medida que el comercio electrónico se expande por la UE, el caso entre B UG, una empresa alemana, y la Administración Tributaria finlandesa pone de relieve la evolución del marco normativo que regula los impuestos indirectos y los impuestos especiales. La reciente sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) tiene implicaciones significativas para el comercio electrónico transfronterizo de productos sujetos a impuestos especiales.

Además, el caso es esencial para comprender el principio de destino, refuerza el principio de competencia leal y garantiza un tratamiento fiscal uniforme en el mercado único de la UE. En esencia, el caso gira en torno a la tributación de bebidas alcohólicas adquiridas por un particular a través de un sitio web en un Estado miembro de la UE y transportadas a otro.

Antecedentes del caso

B UG explota un sitio web a través del cual los consumidores pueden pedir y comprar bebidas con un porcentaje de alcohol bajo o alto de distintas marcas. El sitio web también está disponible en finés para los consumidores finlandeses.

En 2020, las autoridades aduaneras finlandesas incautaron un envío de bebidas alcohólicas vendidas por B UG al consumidor en Finlandia. Las bebidas se expidieron directamente desde Alemania al comprador. La incautación de las bebidas transportadas tenía por objeto determinar si estaban sujetas a impuestos especiales.

A partir de la información de las autoridades aduaneras, la Administración Tributaria finlandesa pidió al comprador que explicara y aclarara la situación en torno a las bebidas adquiridas y el transporte organizado hasta Finlandia.

El comprador remitió a la Administración Tributaria al sitio web de B UG, que la Administración inspeccionó y comprobó que, al realizar un pedido en el sitio web, aparecen anuncios de varias empresas de transporte. El proceso de pedido incluye la visualización de datos sobre el peso total de las bebidas pedidas y el precio del flete, que se actualiza en tiempo real a medida que se añaden o se quitan bebidas del carrito. Una vez pagado el pedido, aparece en el sitio web de B UG una consulta sobre la organización del transporte.

Cuando un consumidor elige una empresa y hace clic en el enlace con el nombre de esa empresa, es redirigido de inmediato al sitio web de dicha empresa de transporte. El consumidor debe facilitar sus datos de contacto y pagar los gastos de flete directamente a la empresa de transporte para organizar el transporte. Curiosamente, el formulario de pedido no solicitaba introducir más información sobre el pedido realizado en el sitio web de B UG.

Una inspección más detallada del sitio web de B UG permitió a la Administración Tributaria finlandesa determinar que se informa a los consumidores sobre los métodos de entrega, de donde se desprende que B UG no organiza el transporte de las bebidas compradas. No obstante, sí ofrece a los consumidores la posibilidad de recoger los pedidos en un almacén local en Alemania o de que se les transporten. Además, el sitio web de B UG anunciaba servicios prestados por varias empresas de transporte.

Asimismo, la Administración Tributaria determinó que B UG informaba a los consumidores de su responsabilidad de pagar impuestos en Finlandia. Con independencia de esa notificación, la Administración consideró a B UG responsable del pago de los impuestos especiales sobre las bebidas alcohólicas e impuso una sanción tributaria de EUR 1.645,83. El motivo fue que la Administración concluyó que B UG o la persona que actuaba por su cuenta expidió o transportó las bebidas a Finlandia y actuó como vendedor a distancia responsable de los impuestos especiales en Finlandia.

B UG no estuvo de acuerdo con esta conclusión y presentó una reclamación contra la Administración Tributaria, que fue desestimada en 2021. Sin embargo, B UG estaba decidida a demostrar que la Administración se equivocaba al imponerle sanciones y considerarla responsable de los impuestos especiales. Por ello, recurrió la decisión ante el Tribunal Contencioso-Administrativo de Helsinki.

El Tribunal Contencioso-Administrativo decidió suspender el procedimiento y plantear una cuestión prejudicial al TJUE.

Principales cuestiones planteadas en la petición de decisión prejudicial

La cuestión planteada ante el TJUE se refiere a la interpretación del artículo 36 de la Directiva 2008/118/CE relativa al régimen general de los impuestos especiales. El núcleo del asunto es si B UG, como vendedor que recomienda o facilita el uso de una empresa de transporte a través de su sitio web, puede considerarse que ha expedido, directa o indirectamente, mercancías sujetas a impuestos especiales, incluidas las bebidas alcohólicas, a otro país de la UE. Además, ¿hace esto responsable a B UG, como vendedor, de los impuestos especiales en el país de destino?

Se planteó una cuestión adicional sobre si un contrato de transporte independiente entre el comprador y la empresa de transporte afecta a la responsabilidad del vendedor.

Artículo aplicable de la Directiva de la UE

En este caso, la Directiva del IVA de la UE no fue el objeto central. Sin embargo, la Directiva 2008/118, aunque derogada en 2023 por la Directiva 2020/262, siguió siendo aplicable porque los hechos del caso son anteriores a la fecha de derogación.

La Directiva 2008/118 estaba estrechamente relacionada con la Directiva del IVA de la UE y era igualmente esencial para el panorama aduanero de la UE. Regulaba la circulación y la tributación de los productos sujetos a impuestos especiales dentro de la UE, estableciendo las normas sobre cuándo y dónde se devengan los impuestos.

El artículo 7 de la Directiva 2008/118 define los impuestos especiales que se devengan en el momento y lugar del despacho a consumo. No obstante, conforme a las normas especiales del artículo 32, las mercancías transportadas a través de las fronteras de la UE por particulares para su uso personal tributan en el país de la UE de compra.

El artículo 36, que establece las normas para las ventas a distancia, es el artículo clave en este caso. Dispone que, cuando los productos sujetos a impuestos especiales ya han sido despachados a consumo en un país de la UE, se venden a particulares de otro país de la UE y son transportados directa o indirectamente por un vendedor, debe aplicarse el principio de destino. Esto significa que los impuestos especiales deben pagarse en el país de destino, que en este caso era Finlandia.

Si el vendedor designa un representante fiscal, este es responsable del pago de los impuestos especiales. Si se cumplen los requisitos, el destinatario, es decir, quien recibe los productos sujetos a impuestos especiales, también puede ser considerado responsable.

Además de la Directiva 2008/118, se aplicó a este caso el artículo 10 de la Directiva 92/12/CEE, que sentó las bases del marco general que regula los impuestos especiales sobre las mercancías dentro de la UE. El artículo 10 estableció que los productos sujetos a impuestos especiales vendidos a particulares de otro país de la UE y transportados directa o indirectamente por el vendedor están sujetos a impuestos especiales en el país de la UE de destino.

Normas nacionales de Finlandia sobre impuestos especiales

La Directiva 2008/118 de la UE fue transpuesta por la Ley finlandesa de Impuestos Especiales, que estableció el marco regulador de los impuestos especiales sobre mercancías como las bebidas alcohólicas. Entre las disposiciones clave de la Ley de Impuestos Especiales figura la definición de venta a distancia, que se aplica cuando un consumidor finlandés compra productos sujetos a impuestos especiales de otro país de la UE y el vendedor organiza el transporte.

Más importante aún, esta Ley establece que no se devengan impuestos especiales cuando las mercancías son transportadas personalmente por el comprador para su uso personal. Sin embargo, el comprador pasa a ser responsable si un tercero, como una empresa de transporte o el vendedor, transporta las mercancías. Además, en las ventas a distancia, el vendedor o su representante fiscal es responsable del pago de los impuestos especiales en el momento de la entrega en Finlandia.

Importancia del caso para los sujetos pasivos

El caso aborda la cuestión clave de la responsabilidad por los impuestos especiales cuando el vendedor recomienda, facilita u organiza el transporte de productos sujetos a impuestos especiales al consumidor en otro país de la UE. La sentencia aclara las responsabilidades de los vendedores en línea y subraya la importancia de cumplir el principio de destino, más concretamente, la normativa fiscal del país de destino.

La decisión recuerda a las empresas que realizan ventas transfronterizas de productos sujetos a impuestos especiales, como las bebidas alcohólicas, que deben navegar con cuidado por la complejidad del derecho fiscal de la UE. Además, el caso muestra cómo los países de la UE protegen sus ingresos nacionales al tiempo que fomentan prácticas comerciales transparentes y responsables.

Análisis de las conclusiones del Tribunal

En la sentencia, el TJUE subrayó que el artículo 7 de la Directiva 2008/118 (la Directiva) determina la exigibilidad de los impuestos especiales en el momento del despacho a consumo en el país de la UE donde este se produce. No obstante, el capítulo V de la Directiva, incluido el artículo 36, que es el controvertido, regula la situación en la que los productos sujetos a impuestos especiales se trasladan de un país de la UE a otro después de haber sido despachados a consumo.

El objetivo principal de estas disposiciones es garantizar que se respete el principio de tributación territorial y que los impuestos especiales se paguen, en última instancia, en el país de la UE donde se consumen las mercancías. Además, este principio evita la doble imposición de estos productos, que supondría cargas financieras innecesarias y adicionales para las partes implicadas.

Como afirma el TJUE, el artículo 36 regula la venta a distancia de productos sujetos a impuestos especiales entre países de la UE. Garantiza que se respete el principio de destino cuando las mercancías, como las bebidas alcohólicas, son expedidas por los vendedores o por su cuenta. Más concretamente, esto se aplica cuando las mercancías se despachan a consumo en un país de la UE y son adquiridas por consumidores de otro país de la UE.

El TJUE destacó que el factor decisivo, en este caso, es si la intervención del vendedor, es decir, de B UG, al facilitar o recomendar empresas de transporte lo hace efectivamente responsable del envío transfronterizo de las mercancías.

Dado que el sitio web de B UG, disponible en finés, no solo recomienda empresas de transporte, sino que también facilita enlaces directos y transfiere automáticamente información relevante sobre las mercancías compradas a esas empresas, debe considerarse que B UG, como vendedor, al orientar la elección del comprador y organizar de hecho el envío, desempeñó un papel activo en el proceso de transporte.

Actuar de este modo debe considerarse como una participación indirecta en la expedición o el transporte de productos sujetos a impuestos especiales a otro país de la UE, el país de destino, donde debe ser responsable del pago de los impuestos especiales.

Por último, el TJUE señaló que el hecho de que el consumidor celebrara dos contratos separados, uno con B UG como vendedor y otro con la empresa de transporte, es irrelevante para determinar si la venta a distancia está comprendida en el artículo 36, apartado 1, de la Directiva.

Decisión final del Tribunal

Finalmente, el TJUE concluyó que un vendedor, como B UG, debe ser responsable de los impuestos especiales en otro país de la UE, ya que orientó la elección de los consumidores respecto de la empresa que transportaría la bebida alcohólica comprada al recomendar y facilitar el uso de determinadas empresas de transporte.

En este caso, la recomendación y la facilitación las realizó B UG al insertar anuncios enlazados de las empresas de transporte y compartir los datos del pedido que las empresas de transporte debían entregar directamente al consumidor.

En otras palabras, cuando vendedores como B UG sugieren a los consumidores empresas que pueden transportar mercancías sujetas a impuestos especiales, como las bebidas alcohólicas, se considera que el vendedor es responsable del proceso de transporte y, por tanto, responsable de los impuestos especiales en el país de la UE donde se entregan las mercancías, en este caso, Finlandia, en virtud del principio de destino.

Conclusión

El asunto C‑596/23 del TJUE aclara la responsabilidad de los vendedores en línea, en concreto de los vendedores de comercio electrónico, en las ventas a distancia de productos sujetos a impuestos especiales, en concreto de bebidas alcohólicas. Determina que, cuando un vendedor de comercio electrónico u online orienta activamente la elección del transporte por parte de los consumidores mediante anuncios o recomendaciones similares mostrados en su sitio web, el vendedor participa indirectamente en la expedición y el transporte de los productos sujetos a impuestos especiales.

Como consecuencia de la conclusión del TJUE, los vendedores pasan a ser responsables de los impuestos especiales en el país de destino, lo que se ajusta al principio de destino de la UE. Los vendedores de comercio electrónico y los vendedores en línea que realizan operaciones transfronterizas con productos sujetos a impuestos especiales deben ser conscientes de las implicaciones fiscales cuando intervienen en la circulación de dichas mercancías.

Fuente: Case C‑596/23 - B UG v. Finish Tax Authority, Council Directive 2008/118/EC, Directive 92/12/EEC