Caso Berlin Chemie del TJCE: sentencia clave sobre el establecimiento permanente a efectos del IVA en la UE

El caso de Berlin Chemie AG se refiere a una compleja cuestión de establecimiento permanente con arreglo a la Directiva del IVA de la UE. Berlin Chemie (BC) es una empresa con sede en Alemania que vende productos farmacéuticos en Rumanía y está registrada a efectos del IVA en Rumanía. Además, la BC es propietaria al 100% de la empresa rumana Berlin Chemie A. Menarini SRL (BCAM).

BCAM y BC firmaron un contrato de servicios que regula las obligaciones mutuas. La cuestión surgió cuando la autoridad fiscal rumana concluyó que BC tenía un establecimiento permanente en Rumanía a través de BCAM, imponiendo así la obligación de pagar el IVA a BCAM. Al no estar de acuerdo, BCAM impugnó esta decisión.

Antecedentes del caso

El BC y la BCAM celebraron un contrato de servicios de marketing, regulación, publicidad y representación para definir obligaciones mutuas regidas por el Derecho alemán. En virtud de este contrato, el BCAM presta servicios de marketing y otros servicios necesarios para promocionar los productos farmacéuticos del BC entre los clientes rumanos.

En consecuencia, el BC debe pagar al BCAM una cuota mensual por la prestación de servicios equivalente a los gastos incurridos más un 7,5%.

Como resultado de su cooperación y conexión, la BCAM emitió facturas a la BC sin calcular el IVA, al considerar que el lugar de prestación se encontraba en Alemania y no en Rumanía. Más concretamente, el BCAM y el BC aplicaron el mecanismo de inversión del sujeto pasivo.

La Autoridad Tributaria rumana opinó lo contrario, afirmando que los servicios son imponibles en Rumanía y no en Alemania. Además, la Autoridad Tributaria argumentó que el BC tenía un establecimiento permanente en Rumanía porque cumplía requisitos como disponer de suficientes recursos técnicos y humanos a través de su filial. La Autoridad Tributaria concluyó que BC tenía acceso continuo al personal, los ordenadores, los sistemas operativos y los vehículos de motor de BCAM.

Como resultado de esta conclusión, la Autoridad Tributaria emitió una liquidación fiscal a BCAM en la que declaraba que debía pagar más de 41 millones de RON, lo que equivale aproximadamente a 8 millones de euros, en concepto de IVA adeudado. La Agencia Tributaria también impuso 5,8 millones de lei (alrededor de 1,2 millones de euros) y 3,3 millones de lei (alrededor de 709.000 euros) en concepto de intereses y sanciones por pago tardío, respectivamente.

El BCAM presentó una solicitud de anulación de la liquidación tributaria ante el Tribunal de Apelación de Bucarest (Tribunal de Apelación, impugnando la conclusión de la Administración Tributaria de que el BC tiene un establecimiento permanente en Rumanía.

Sin embargo, el Tribunal de Apelación no estaba seguro de cómo interpretar la disposición del artículo 44 de la Directiva del IVA de la UE y el artículo 11 del Reglamento de Ejecución nº 282/2011, afirmando además que la jurisprudencia del TJUE no abordaba cuestiones similares. Por lo tanto, el Tribunal de Apelación se dirigió al TJUE y solicitó una decisión prejudicial antes de tomar su decisión final.

Principales cuestiones de la petición de decisión prejudicial

El Tribunal de Apelación planteó tres cuestiones al TJCE para determinar si BC tenía un establecimiento permanente en Rumanía debido al acceso a los recursos humanos y técnicos de BCAM. La primera cuestión era si el control indirecto a través de la propiedad equivale al control directo de los recursos necesarios para establecer un establecimiento permanente y las obligaciones en materia de IVA.

La segunda cuestión que debía aclararse era si un presunto establecimiento permanente necesita poder de decisión sobre el suministro de bienes o si la obligación del IVA podría surgir si el BC tiene acceso a recursos técnicos y humanos en el Estado miembro a través de contratos con terceros, en este caso con BCAM, que tienen una influencia directa en el volumen de ventas.

La última cuestión que había que abordar para determinar si BC tiene un establecimiento permanente en Rumanía era si el acceso de BC a los recursos de BCAM, como empresa filial, podría impedir que BCAM fuera considerada un prestador de servicios independiente a efectos del IVA.

Artículo aplicable de la Directiva IVA de la UE

El artículo 44 de la Directiva del IVA de la UE y el artículo 11 del Reglamento de Ejecución nº 282/2011 (Reglamento de Ejecución) son fundamentales para este caso.

El artículo 44 define el lugar de prestación de servicios a otro sujeto pasivo, es decir, una prestación de servicios B2B. Por regla general, el lugar de prestación es aquel en el que están establecidas las empresas destinatarias de los servicios, lo que significa que el IVA se repercute en función de la ubicación de la sede principal de la empresa del destinatario.

Sin embargo, si los servicios se prestan al establecimiento permanente de una empresa en un lugar distinto de la sede principal, por ejemplo, una sucursal o filial en otro Estado miembro de la UE, el lugar de prestación es donde está situado el establecimiento permanente.

Supongamos que ni la sede principal de la empresa ni el establecimiento permanente existen en el país de la UE donde se presta el servicio. En ese caso, el lugar de prestación se determina en función del domicilio permanente o la residencia habitual del destinatario.

El artículo 11 del Reglamento de aplicación define con mayor precisión lo que se considera un establecimiento permanente a efectos del IVA con arreglo al artículo 44 de la Directiva del IVA de la UE, al establecer que el establecimiento permanente está separado de su sede principal y debe disponer de una estructura adecuada de recursos humanos y técnicos, como empleados, equipos e instalaciones, que le permita recibir y utilizar los servicios de forma independiente.

Normativa nacional rumana en materia de IVA

Dado que la auditoría fiscal de la BCAM se realizó para el periodo comprendido entre el 1 de febrero de 2014 y el 31 de diciembre de 2016, y dado que el Código Tributario rumano fue modificado en ese periodo, el artículo 125 bis, apartado 2, letra b), del Código Tributario núm. 571/2003 (Código Tributario 2003), que estuvo en vigor hasta el 31 de diciembre de 2015, y el artículo 266, apartado 2, letra b), del Código Tributario n.º 227/2015 (Código Tributario 2015), en vigor desde el 1 de enero de 2016, que establece que si una empresa tiene su sede social fuera de Rumanía, tiene un establecimiento permanente en Rumanía y se considera establecida en Rumanía a efectos del IVA.

Asimismo, los artículos 133, apartado 2, del Código Tributario de 2003 y 278, apartado 2, del Código Tributario de 2015 son pertinentes para este caso, ya que contienen disposiciones idénticas relativas al lugar de prestación del servicio a otra empresa. Además, los artículos mencionados regulan la misma cuestión de la misma manera que el artículo 44 de la Directiva IVA de la UE.

Importancia del asunto para los sujetos pasivos

El asunto es vital, ya que ayuda a las empresas a comprender mejor cuándo sus sucursales o filiales están sujetas al IVA cuando prestan o utilizan servicios a sus empresas matrices o procedentes de ellas. Además, la decisión tomada por el TJCE, en este caso, explica lo que se entiende por tener un grado suficiente de permanencia y una estructura adecuada de recursos humanos y técnicos para recibir y utilizar servicios, lo cual es crucial para el establecimiento permanente.

Es habitual que las empresas internacionales tengan filiales y sucursales en varios países de la UE, y este asunto puede ayudarles a entender cuándo se aplican las normas sobre establecimiento permanente a la empresa matriz y cuándo se genera la obligación de pagar el IVA.

Además de para las empresas, este caso es esencial para los gobiernos nacionales y los tribunales de los países de la UE, ya que proporciona directrices para determinar si existe un establecimiento permanente.

Determinar esto tiene un impacto increíble en las obligaciones y responsabilidades en materia de IVA de las empresas que operan en toda la UE.

Análisis de las conclusiones del Tribunal

El TJCE definió las cuestiones que se le planteaban como si se puede considerar que una empresa con su oficina principal o sede en un Estado miembro de la UE, en este caso, Alemania, tiene un establecimiento permanente en otro país de la UE, Rumanía, simplemente porque posee una filial allí. Por lo tanto, el TJCE se centró en determinar si la BCAM, como filial, cumple los criterios de un establecimiento permanente.

El TJCE concluyó que el artículo 44 de la Directiva del IVA de la UE y el artículo 11 del Reglamento de aplicación no definen específicamente si los recursos deben ser propiedad absoluta de la empresa que recibe los servicios y que ambos artículos simplemente exigen que un establecimiento permanente tenga "permanencia suficiente" y una "estructura adecuada" de recursos humanos y técnicos.

Además, el TJCE declaró que para que una filial se considere un establecimiento permanente, la sociedad matriz debe tener acceso continuo al personal y al equipo necesarios mediante contratos que le otorguen un control similar al que tendría en propiedad. No obstante, el TJCE declaró que la aplicación de una norma demasiado restrictiva aumentaría la inseguridad jurídica y crearía un cumplimiento del IVA más complejo.

La cuestión principal es, por tanto, si una CB tiene acceso constante y a largo plazo a los recursos necesarios a través de su filial. Examinando los hechos presentados, el TJCE concluyó que es evidente que BC sí tenía acceso ininterrumpido y a largo plazo a los recursos de BCAM, incluidos 200 empleados, ordenadores y vehículos.

El TJCE dejó en manos del tribunal nacional determinar si la BA tenía un control directo sobre estos recursos y los utilizaba como si fuera su propietaria o si la BCAM actuaba de forma independiente.

Aunque la BA es propietaria de la BCAM, el papel de ésta se limita a promocionar los productos de la BC, tomar pedidos y transmitirlos, sin vender realmente ni comprometerse en acuerdos con terceros en nombre de la BC. Esto significa que los servicios de la BCAM están separados de la actividad principal de BC, que es la venta de productos farmacéuticos.

A partir de ahí, el TJCE concluyó que BCAM, como filial, apoya el funcionamiento de BC, que los recursos proporcionados se utilizan para prestar servicios a BC y que no presenta una estructura autónoma que BC pudiera utilizar de forma independiente.

Decisión final del Tribunal

En su observación final relativa a este asunto, el TJCE declaró que, a efectos del IVA, un establecimiento permanente en un Estado miembro de la UE requiere que una empresa tenga una estructura estable en ese Estado miembro, con recursos humanos y técnicos que pueda controlar y utilizar de forma independiente para sus actividades empresariales.

Aunque BCAM prestó servicios estricta y exclusivamente a BC, su empresa matriz, lo que contribuyó a impulsar las ventas de BC, esto no significa que BC tenga un establecimiento permanente en Rumanía.

En definitiva, para que exista el establecimiento permanente, el BC debe haber tenido control sobre los recursos necesarios y haber podido utilizarlos como si fueran propios, lo que no era el caso del BC y BCAM.

Conclusión

Esta no es la primera sentencia del TJCE sobre establecimientos permanentes. Sin embargo, ninguna de las sentencias anteriores interpretaba y aclaraba claramente el establecimiento permanente a efectos del IVA cuando una filial presta servicios a la sociedad matriz no relacionados con las actividades principales de esta última.

Al afirmar que la prestación de servicios de la filial a las empresas matrices no crea automáticamente un establecimiento permanente, la decisión proporcionó el contexto necesario para los tribunales nacionales y las empresas, especialmente las internacionales. La decisión subraya la importancia del control sobre los recursos técnicos y el capital humano para establecer las obligaciones en materia de IVA.

Dos años después de la decisión, la sentencia sigue siendo relevante para las empresas que participan en transacciones transfronterizas dentro de la UE, garantizando la aplicación coherente de los mismos principios. La explicación del TJCE garantiza un enfoque coherente en toda la UE, minimizando las posibles discrepancias en la aplicación de las normas relativas al establecimiento permanente de un país de la UE a otro.

Fuente: Asunto C-333/20 - Berlin Chemie A. Menarini SRL contra Administrația Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii București, Directiva IVA UE, Reglamento de aplicación nº 282/2011