La CJUE se prononce sur le remboursement de la TVA pour l'outillage dans le cadre d'une fabrication transfrontalière - C-234/24

Les complexités du système de TVA de l'UE sont fréquemment mises à l'épreuve dans les structures de fabrication transfrontalières, où les chaînes d'approvisionnement traversent plusieurs juridictions et où les obligations légales se croisent. La classification et le traitement de l'outillage - un élément clé des processus de production qui, souvent, ne traverse pas les frontières, mais qui joue un rôle central dans la facilitation des échanges intracommunautaires - constituent un domaine où des tensions apparaissent. L'affaire C-234/24 en cours devant la Cour de justice de l'Union européenne (CJUE) met en lumière ces tensions avec une clarté remarquable. Il s'agit d'un litige entre une entité slovaque et les autorités fiscales bulgares concernant le remboursement de la TVA sur un outil qui reste physiquement en Bulgarie mais qui est utilisé pour la production transfrontalière de composants.

Les conclusions de l'avocat général Juliane Kokott proposent une approche structurée et fondée sur des principes pour interpréter les directives et la jurisprudence applicables. Sa position porte non seulement sur les faits spécifiques de l'affaire Brose Prievidza, mais aussi sur des implications plus larges pour les entreprises et les autorités fiscales qui gèrent des chaînes d'approvisionnement multijuridictionnelles. Cet article examine en détail les faits et les questions juridiques, décortique le cadre juridique, résume les conclusions de l'avocat général et évalue les conséquences pratiques de l'arrêt de la Cour.

Faits et circonstances

L'affaire concerne le groupe Brose, une société multinationale active dans le secteur automobile. Brose DE, une entité allemande du groupe, a commandé le développement d'un outil spécialisé destiné à la production de composants automobiles. Cet outil a été livré et installé dans les locaux d'IME Bulgaria, un fabricant tiers chargé de produire des pièces pour une autre entité du groupe, Brose Prievidza s.r.o. (Brose SK), basée en Slovaquie.

Après la livraison de l'outil à IME Bulgaria et le début de la production, Brose DE a transféré la propriété de l'outil à Brose SK. La transaction a été facturée avec la TVA bulgare, car l'outil n'a jamais quitté physiquement le territoire bulgare. La facture reflétait un véritable transfert économique de propriété. Brose SK a ensuite demandé le remboursement de la TVA bulgare en vertu de la directive 2008/9/CE, qui permet aux entreprises établies dans un État membre de récupérer la TVA payée dans un autre.

Les autorités fiscales bulgares ont rejeté la demande. Elles ont fait valoir que la transaction relative à l'outillage constituait un élément indissociable d'une livraison intracommunautaire de biens plus large, à savoir la livraison transfrontalière de composants automobiles d'IME Bulgaria à Brose SK. En tant que telle, la vente d'outillage devrait être considérée comme exonérée en vertu de l'article 138 de la directive 2006/112/CE. La TVA sur les livraisons exonérées n'étant pas récupérable en vertu de l'article 4, paragraphe 1, de la directive "remboursement" (2008/9/CE), le remboursement a été refusé.

Ce refus a fait l'objet d'un appel et la juridiction nationale a saisi la CJUE de la question de savoir si la TVA grevant l'outil pouvait être remboursée même si l'outil lui-même n'avait pas quitté le pays mais était associé à une livraison intracommunautaire exonérée. L'affaire porte donc sur deux points : la vente de l'outil est-elle exonérée en vertu de l'article 138 et le remboursement doit-il être refusé en vertu de la directive "Remboursement" ?

Cadre juridique : Directive TVA et directive "Remboursement

Les deux principaux textes législatifs qui régissent cette affaire sont la directive 2006/112/CE (directive TVA) et la directive 2008/9/CE (directive "remboursement").

En vertu de l'article 138, paragraphe 1, de la directive TVA, les États membres sont tenus d'exonérer les livraisons de biens expédiés ou transportés d'un État membre à un autre, lorsqu'elles sont effectuées à un assujetti dans le pays de destination. Une condition fondamentale de cette exonération est le déplacement physique des biens à partir de l'État membre d'origine.

La directive 2008/9/CE régit la procédure de demande de remboursement de la TVA par les assujettis non établis dans l'État membre du remboursement. L'article 4, paragraphe 1, de cette directive prévoit que la TVA ne peut être remboursée pour les biens et services utilisés pour des opérations exonérées ou pour lesquelles la personne n'a pas droit à la déduction.

Par conséquent, la classification de l'opération relative à l'outillage en tant qu'opération exonérée ou imposable détermine directement si Brose SK a le droit de récupérer la TVA payée sur l'acquisition de l'outillage.

L'avis d'AG Kokott : Des lignes claires, pas de flou fonctionnel

Dans ses conclusions du 22 mai 2025, l'avocat général Juliane Kokott a fermement conclu que l'opération d'outillage devait être traitée comme une livraison distincte et imposable. Elle a souligné que l'article 138 exige l'expédition ou le transport physique effectif des biens à travers les frontières. L'outil étant resté en Bulgarie, cette condition n'était manifestement pas remplie.

Mme Kokott a expliqué que même si l'outil faisait partie intégrante de la fabrication de composants finalement livrés à l'étranger, cette relation fonctionnelle ne suffit pas à classer la vente de l'outil dans le cadre d'une livraison intracommunautaire. Le principe d'exonération de l'article 138 est de nature territoriale et dépend de faits objectifs, et non d'une interdépendance économique ou de relations de groupe.

L'avocat général s'est également penché sur la question de savoir si l'outil pouvait être considéré comme un accessoire de la fourniture de composants, formant ainsi une fourniture complexe unique. Bien que le droit communautaire permette de traiter des livraisons multiples comme une opération unique, M. Kokott a fait remarquer que ce traitement est limité aux scénarios dans lesquels les livraisons proviennent du même assujetti et forment un tout indivisible du point de vue du destinataire. Dans le cas présent, l'outil a été fourni par Brose DE, tandis que les composants ont été produits et livrés par IME Bulgaria. Les transactions étaient indépendantes, impliquaient des fournisseurs différents et n'ont pas été présentées au client sous la forme d'une offre groupée.

Mme Kokott a explicitement rejeté le point de vue selon lequel la vente de l'outil était artificielle ou abusive. Elle a estimé que la transaction reflétait une véritable activité économique et un transfert de propriété légitime. La facture émise par Brose DE était exacte et incluait la TVA appropriée. Il n'y avait aucune preuve d'évasion fiscale, de manipulation ou de fiction contractuelle.

Éligibilité au remboursement de la TVA : Un cas simple

Constatant que la transaction relative à l'outillage ne remplissait pas les conditions d'exonération, Mme Kokott a conclu qu'elle devait être traitée comme une livraison intérieure imposable en Bulgarie. En conséquence, la TVA facturée était légitime et récupérable en vertu de la directive sur le remboursement.

Elle a souligné que l'article 4, paragraphe 1, de la directive "Remboursement" n'interdit les remboursements que pour les opérations exonérées ou celles qui n'ouvrent pas droit à la déduction de la TVA. Étant donné que la vente de l'outil était une livraison imposable, cette restriction ne s'appliquait pas. La tentative des autorités fiscales bulgares de refuser le remboursement sur la base d'une caractérisation erronée de la transaction constitue donc une violation du droit communautaire.

M. Kokott a également souligné l'importance de la sécurité juridique et du principe de neutralité dans la législation sur la TVA. Les entreprises doivent pouvoir s'appuyer sur les critères formels et objectifs définis dans la directive TVA. La réinterprétation des prestations sur la base de la seule association fonctionnelle ou économique porterait atteinte à ces principes et exposerait les contribuables à une responsabilité rétroactive et à un traitement fiscal arbitraire.

Conséquences plus larges : sécurité juridique pour l'industrie manufacturière transfrontalière

Si la CJUE adopte le raisonnement de l'avocat général, l'arrêt renforcera la logique territoriale de la TVA et rétablira la prévisibilité juridique des accords de fourniture transfrontaliers impliquant des outils et d'autres actifs fixes. Il établira clairement que les transferts de propriété concernant des biens qui restent physiquement dans un État membre ne peuvent pas être assimilés rétroactivement à des livraisons transfrontalières, même lorsque ces biens sont essentiels à la production d'articles vendus à l'étranger.

Cet arrêt serait particulièrement important pour les entreprises des secteurs de l'automobile, de l'électronique et de la fabrication industrielle, où l'outillage représente souvent un investissement initial substantiel et est confié à des fabricants tiers à l'étranger. Il garantirait que les transferts légitimes de propriété d'outils et d'autres actifs de production ne soient pas exclus de la récupération de la TVA simplement parce que les outils ne sont pas déplacés.

Dans un contexte politique plus large, cette affaire souligne les risques d'une extension excessive du concept de fournitures composites et plaide en faveur d'une application modérée et fondée sur des règles des exonérations de TVA. En traçant une ligne claire entre les livraisons exonérées et celles qui ne le sont pas, la CJUE peut contribuer à garantir que les exonérations n'engloutissent pas la structure de base de la TVA, qui repose sur la neutralité et la proportionnalité.

Conclusion : La frontière reste importante

L'affaire C-234/24 rappelle qu'en matière de TVA, le fond doit suivre la forme. Les conclusions de l'avocat général Kokott appellent à un retour à des critères objectifs et territoriaux lors de l'évaluation des opérations transfrontalières. En insistant sur l'exigence de mouvement physique de l'article 138, elle vise à empêcher les extensions injustifiées des règles d'exonération et à préserver l'intégrité du système de TVA.

L'arrêt éventuel de la Cour aura une importance durable sur la manière dont les États membres évaluent les transactions d'outillage et d'autres actifs fixes dans les chaînes d'approvisionnement internationales. Il pourrait également clarifier les limites des interprétations fonctionnelles qui tentent de recadrer des livraisons distinctes comme étant artificiellement unifiées. En attendant, cette affaire illustre l'importance de la clarté juridique dans un marché intérieur complexe et économiquement intégré.

• CJUE - C-234/24 - ECLI:EU:C:2025:383 - Remboursement de la TVA sur l'outillage >> https://eur-lex.europa.eu/legal-content/EN/TXT/HTML/?uri=CELEX:62024CC0234