EuGH Rechtssache C-180/22: Mensing-Urteil zur EU-Mehrwertsteuermargenregelung und zum steuerpflichtigen Betrag

Der Fall zwischen Harry Mensing, einem in Deutschland ansässigen Kunsthändler und Galeristen, und dem Finanzamt Hamm ist kurios, denn es geht um die Anwendung einer Differenzbesteuerung auf Kunstwerke, die ihm aus anderen EU-Ländern geliefert werden. Genauer gesagt geht es um die Frage, ob ein EU-weites Gesetz die Anwendung nationaler Mehrwertsteuervorschriften und -regelungen ausschließt.

Dieser Fall ist nicht der übliche, was die Aufmerksamkeit auf ihn lenkt, da er sich auf weniger gängige Themen und Fragen zur Anwendung und Auslegung von Mehrwertsteuervorschriften bezieht und in dem zwei getrennte EuGH-Urteile auf Ersuchen von zwei verschiedenen deutschen Gerichten ergangen sind.

Hintergrund des Falles

Im Jahr 2014 erhielt Herr Mensing Kunstwerke von Künstlern aus der gesamten EU. Die Künstler meldeten diese Lieferungen in ihren jeweiligen EU-Ländern als steuerbefreite Intra-EU-Lieferungen an, während Herr Mensing die Mehrwertsteuer nach den Vorschriften für den Intra-EU-Erwerb zahlte.

Herr Mensing beantragte jedoch beim Finanzamt Hamm die Anwendung einer Differenzbesteuerung auf diese Lieferungen, was das Finanzamt ablehnte. Der Grund für diese Entscheidung ist, dass das Finanzamt betonte, dass das deutsche Umsatzsteuergesetz besagt, dass die Differenzbesteuerung nicht auf die Lieferung von Gegenständen angewandt werden kann, die der Händler im Rahmen eines innergemeinschaftlichen Erwerbs erworben hat, wenn dieselbe Lieferung zuvor in einem anderen EU-Land als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei war.

Das Finanzamt verweigerte nicht nur das Recht, diese Lieferungen der Differenzbesteuerung zu unterwerfen, sondern machte Herrn Mensing auch für eine zusätzliche Mehrwertsteuer verantwortlich.

Herr Mensing war der Ansicht, dass die Entscheidung des Finanzamts auf nationalen Rechtsvorschriften beruhte, die den EU-weiten Regeln und Verordnungen zuwiderlaufen, und rief das Finanzgericht Münster an, um die direkte Anwendung von Artikel 3016 Absatz 1 Buchstabe b der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie zu beantragen.

Das Finanzgericht hatte Zweifel an der Auslegung und Anwendung der nationalen und EU-Mehrwertsteuervorschriften und legte dem EuGH ein Ersuchen um Vorabentscheidung vor. Im Anschluss an das EuGH-Urteil in der Rechtssache C-264/17 entschied das Finanzgericht zugunsten von Herrn Mensing und stellte fest, dass die Steuerbemessungsgrundlage nach EU-Recht zu ermitteln ist. Außerdem kam das Finanzgericht in seinem Urteil zu dem Schluss, dass die Umsatzsteuer aufgrund der Bestimmungen der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie Teil der Einkaufspreise ist und daher die Gewinnspanne im Rahmen der Differenzbesteuerung mindert.

Das Finanzamt war mit dieser Entscheidung jedoch nicht zufrieden. Es legte beim Bundesfinanzhof (BFH) Einspruch gegen das Urteil ein und vertrat die Auffassung, dass die Umsatzsteuer auf innergemeinschaftliche Erwerbe die Bemessungsgrundlage nicht mindern dürfe. Die Begründung für diese Aussage fand das Finanzamt in den Schlussanträgen des Generalanwalts Szpunar in der Rechtssache C-264/17 (Mensing), in denen diese Diskrepanz in der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie hervorgehoben wurde.

Wie der Generalanwalt ausführte, bezieht sich die Diskrepanz auf die Tatsache, dass die EU-Mehrwertsteuerrichtlinie zwar den Abzug der Einfuhrumsatzsteuer vom Verkaufspreis für Einfuhren aus Drittländern zulässt, es aber keine entsprechende Bestimmung für innergemeinschaftliche Erwerbe gibt, wodurch eine Lücke entsteht.

Der FFC stellte fest, dass nach nationalem Recht die Umsatzsteuer bei der Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage für eine Differenzbesteuerung durch eine EU-rechtskonforme Auslegung des Umsatzsteuergesetzes berücksichtigt werden kann. Der FFC war sich jedoch unsicher, ob er als letztinstanzliches Gericht dies so auslegen kann, dass die innergemeinschaftliche Erwerbssteuer von der Steuerbemessungsgrundlage ausgeschlossen wird, wenn ein Steuerpflichtiger die Differenzbesteuerung nach der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie anwendet.

Daher hat der FFC das Gerichtsverfahren unterbrochen und dem EuGH ein Vorabentscheidungsersuchen vorgelegt.

Die wichtigsten Fragen aus dem Vorabentscheidungsersuchen

Der FFC legte dem EuGH zwei Fragen vor. Die erste Frage lautete, ob die Steuerbemessungsgrundlage ausschließlich nach den EU-Mehrwertsteuervorschriften bestimmt werden sollte. Wenn ja, bedeutet dies, dass eine Bestimmung des nationalen Rechts nicht so ausgelegt werden kann, dass die EU-interne Erwerbssteuer von der Steuerbemessungsgrundlage ausgeschlossen wird?

Die zweite vom FFC gestellte Frage lautet: Wenn die Steuerbemessungsgrundlage im Rahmen der Differenzbesteuerung ausschließlich auf der Grundlage des EU-Rechts bestimmt werden muss, sollte dann Artikel 311 der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie so ausgelegt werden, dass die auf einen innergemeinschaftlichen Erwerb geschuldete Steuer die Gewinnspanne verringert. Darüber hinaus warf der FFC die Frage auf, ob es eine unbeabsichtigte Lücke im EU-Rechtsrahmen gibt, die nur durch gesetzgeberische Maßnahmen auf EU-Ebene und nicht durch die Festlegung einer Regel im Wege der Rechtsprechung geschlossen werden kann.

Geltende EU-Mehrwertsteuerrichtlinie Artikel

In den Erwägungsgründen 4, 7 und 51 der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie wird hervorgehoben, dass die Richtlinie darauf abzielt, die Umsatzsteuervorschriften und -regelungen in der EU zu harmonisieren, um Wettbewerbsverzerrungen zu verhindern und den freien Verkehr von Waren und Dienstleistungen zu gewährleisten.

Darüber hinaus wird in den Erwägungsgründen unterstrichen, dass das Mehrwertsteuersystem trotz unterschiedlicher Mehrwertsteuersätze und Steuerbefreiungen die Steuerneutralität wahren soll, so dass ähnliche Waren und Dienstleistungen der gleichen Steuerbelastung unterliegen. Darüber hinaus verhindert ein spezielles Besteuerungssystem für Gebrauchtgegenstände, Kunstwerke, Antiquitäten und Sammlerstücke eine Doppelbesteuerung und Wettbewerbsverzerrungen zwischen den Steuerpflichtigen.

Zu den relevanten Artikeln der Mehrwertsteuerrichtlinie gehört Artikel 193, der besagt, dass die Mehrwertsteuer grundsätzlich von den Steuerpflichtigen zu entrichten ist, die die Leistung erbringen, es sei denn, es gelten besondere Ausnahmen. In Kapitel 4 der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie werden Sonderregelungen für Gebrauchtgegenstände, Kunstwerke, Sammlungsstücke und Antiquitäten beschrieben, darunter die Differenzbesteuerung.

Die Differenzbesteuerung stellt sicher, dass die Mehrwertsteuer nur auf die Gewinnspanne und nicht auf den gesamten Verkaufspreis erhoben wird, wobei die Steuerbemessungsgrundlage die Differenz zwischen dem Verkaufs- und dem Einkaufspreis ist, wobei die Mehrwertsteuer von der Gewinnspanne abgezogen wird. Gemäß Artikel 316 können steuerpflichtige Händler für bestimmte Umsätze, wie den Erwerb oder die Einfuhr von Kunstwerken von ihren Schöpfern, zur Differenzbesteuerung optieren. Die EU-Länder können jedoch detaillierte Regeln für die Anwendung dieser Regelung festlegen.

Artikel 317 bestätigt, dass, wenn der steuerpflichtige Händler die Differenzbesteuerung anwenden will, die Steuerbemessungsgrundlage gemäß Artikel 315 ermittelt wird, während bei importierten Kunstwerken der Kaufpreis sowohl die Steuerbemessungsgrundlage als auch die bei der Einfuhr entrichtete Mehrwertsteuer enthält.

Nationale Mehrwertsteuervorschriften Deutschlands

Was die deutschen Mehrwertsteuervorschriften betrifft, so steht Artikel 25 des Umsatzsteuergesetzes im Mittelpunkt des Streits. Darin wird die Margenregelung für die Besteuerung der Lieferung von beweglichen körperlichen Gegenständen unter bestimmten Bedingungen beschrieben. Zu diesen Bedingungen gehört, dass der Händler den Gegenstand innerhalb der EU als Händler erwirbt und dass dieser Gegenstand entweder von der Mehrwertsteuer befreit war oder der Differenzbesteuerung unterlag.

Darüber hinaus können Händler die Differenzbesteuerung auch auf importierte Kunstwerke, Antiquitäten und Sammlerstücke oder auf Kunstwerke anwenden, die sie von einem Steuerpflichtigen erworben haben, der kein Händler ist.

Das Gesetz sieht vor, dass die Differenz zwischen dem Verkaufs- und dem Einkaufspreis die Steuerbemessungsgrundlage bildet. Die Mehrwertsteuer ist in der Steuerbemessungsgrundlage nicht enthalten, aber der Kaufpreis für importierte Kunstwerke enthält die Einfuhrumsatzsteuer. Bei steuerpflichtigen inländischen Erwerben enthält die Steuerbemessungsgrundlage die Mehrwertsteuer des Lieferanten.

In dem Artikel wird ferner betont, dass die Differenzbesteuerung nicht gilt, wenn der Händler Waren im Rahmen einer EU-internen Lieferbefreiung erwirbt oder wenn es sich um ein neues Fahrzeug handelt. Wird die Differenzbesteuerung in einem anderen EU-Land angewandt, unterliegt der innergemeinschaftliche Erwerb nicht der Mehrwertsteuer. Wird die Differenzbesteuerung angewandt, können andere MwSt-Vorschriften, wie z. B. der Fernabsatz und die Befreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen, nicht angewendet werden.

Bedeutung der Rechtssache für Steuerpflichtige

Die Rechtssache und das Urteil, die sich aus dem Streit über die Anwendung der Differenzbesteuerung für Kunstwerke ergaben, betrafen die Vereinbarkeit nationaler und EU-weiter MwSt-Vorschriften. Dabei ging es um die Frage, wie innergemeinschaftliche Erwerbe im Rahmen der Differenzbesteuerung zu behandeln sind und ob nationale Steuervorschriften bei der Ermittlung der Steuerbemessungsgrundlage für Mehrwertsteuerzwecke von der EU-Richtlinie abweichen können.

Das Ergebnis dieser Rechtssache klärt, wie die Mehrwertsteuer für Steuerpflichtige berechnet wird, die grenzüberschreitende Umsätze mit Kunstwerken, Gebrauchtwaren und Antiquitäten tätigen. Der Fall unterstreicht die Notwendigkeit einer konsequenten Anwendung der in der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie festgelegten Regeln, um einen fairen Wettbewerb zu gewährleisten und Verzerrungen zu vermeiden.

Analyse der Feststellungen des Gerichtshofs

Der EuGH begann die Prüfung des Falles mit der Beantwortung der zweiten vom FFC aufgeworfenen Frage. Der EuGH kam zu dem Schluss, dass die MwSt-Vorschriften des Landes klarstellen, dass die Steuerbemessungsgrundlage auf der Grundlage der Gewinnspanne, d. h. der Differenz zwischen dem Verkaufs- und dem Einkaufspreis der Waren, ermittelt wird, wenn sich ein Steuerpflichtiger, z. B. ein Kunsthändler, für die Anwendung einer Differenzbesteuerung gemäß der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie entscheidet.

Außerdem wird die auf die Gewinnspanne entfallende Mehrwertsteuer von der Steuerbemessungsgrundlage ausgenommen, was bedeutet, dass die Mehrwertsteuer nur auf die Gewinnspanne und nicht auf den gesamten Verkaufspreis erhoben wird.

Der EuGH stellte fest, dass in Artikel 312 der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie die Verkaufs- und Einkaufspreise für Umsätze im Rahmen der Differenzbesteuerung definiert sind. Diese Unterscheidung bedeutet, dass die bei innergemeinschaftlichen Erwerben gezahlte Mehrwertsteuer bei der Berechnung der Differenzbesteuerung nicht als Teil des Einkaufspreises angesehen wird.

Außerdem muss gemäß Artikel 315 die Mehrwertsteuer auf die Gewinnspanne von der Gewinnspanne des steuerpflichtigen Händlers abgezogen werden. Die Mehrwertsteuer bezieht sich auf die Steuer, die der Händler beim Verkauf des Kunstwerks zahlen muss, und umfasst nicht die Steuer, die der Händler beim innergemeinschaftlichen Erwerb gezahlt hat und die Teil des Kaufpreises ist.

Daraus ergibt sich, dass bei der Berechnung der Steuerbemessungsgrundlage im Rahmen der Differenzbesteuerung nur die mit dem tatsächlichen Verkauf des Kunstwerks verbundene Mehrwertsteuer berücksichtigt wird. Folglich wird die beim ursprünglichen Kauf eines Kunstwerks gezahlte Mehrwertsteuer nicht berücksichtigt. Daher muss die Steuer bei der Anwendung der Differenzbesteuerung auf den Verkauf nicht von der Steuerbemessungsgrundlage abgezogen werden.

Herr Mensing und die Europäische Kommission argumentierten jedoch, dass eine streng wörtliche Auslegung der Artikel der Mehrwertsteuerrichtlinie Ziel und Kontext der Bestimmungen außer Acht lässt. Die Kommission stellte fest, dass eine Auslegung von Artikel 312 dahingehend, dass die bei einem innergemeinschaftlichen Erwerb gezahlte Mehrwertsteuer vom Kaufpreis ausgeschlossen wird, Doppelbesteuerung und Wettbewerbsverzerrungen vermeiden könnte. Eine solche Auslegung würde die angestrebte Fairness gewährleisten, unabhängig davon, ob das Kunstwerk im Inland, in einem anderen EU-Land oder in einem Drittland erworben wurde.

Der EuGH betonte zwar, wie wichtig es ist, den Kontext und die Ziele der EU-Verordnungen zu berücksichtigen, fügte aber hinzu, dass bei der Auslegung einer Bestimmung deren klarer und präziser Wortlaut zu beachten ist. Der EuGH kann also nicht von der offensichtlichen Bedeutung einer Bestimmung abweichen.

Unter diesem Gesichtspunkt kann der Neutralitätsgrundsatz nicht den genauen Wortlaut der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie außer Kraft setzen und über ihre spezifischen Bestimmungen hinausgehen. Außerdem betonte der EuGH, dass alle Änderungen oder Erweiterungen dieser Art vom EU-Gesetzgeber und nicht durch die Rechtsprechung vorgenommen werden müssen.

Endgültige Entscheidung des Gerichts

In Bezug auf die zweite vom FFC aufgeworfene Frage entschied der EuGH, dass er aufgrund des genauen Wortlauts der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie nicht von der Auslegung abweichen kann, dass die vom steuerpflichtigen Händler für einen innergemeinschaftlichen Erwerb von Kunstwerken, die später im Rahmen der Differenzbesteuerung geliefert werden, gezahlte Mehrwertsteuer als Teil der Steuerbemessungsgrundlage dieser Lieferung angesehen wird.

Diese Entscheidung hat zur Folge, dass Kunstwerke, die ein steuerpflichtiger Händler in einem anderen EU-Land erwirbt, ungünstiger behandelt werden als Kunstwerke, die er innerhalb eines Landes oder in einem Drittland erwirbt. Genauer gesagt, verringert die Mehrwertsteuer auf den Inlands- oder Importkauf die Gewinnspanne für den Verkauf. Obwohl dies für diejenigen, die innergemeinschaftliche Umsätze tätigen, ungünstiger ist, konnte der EuGH aufgrund des Wortlauts der Mehrwertsteuerrichtlinie keine andere Entscheidung treffen.

Schlussfolgerung

Der Fall Mensing gegen das Finanzamt Hamm beleuchtete eine kritische Frage zur Anwendung der Mehrwertsteuerspannenregelung für Kunstwerke bei innergemeinschaftlichen Erwerben. Letztendlich entschied der EuGH, dass aufgrund des genauen Wortlauts der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie die auf innergemeinschaftliche Erwerbe gezahlte Mehrwertsteuer Teil des Tabellenbetrags der anschließenden Lieferung von Kunstwerken ist.

Was wie ein Schlupfloch und eine unfaire Praxis aussah, wurde als eine genau beabsichtigte Regel bestätigt, die nicht weiter ausgelegt werden kann und die nur durch gesetzgeberische Maßnahmen und nicht durch Rechtsprechung geändert werden kann.

Quelle: Rechtssache C-180/22 - Finanzamt Hamm/Harry Mensing, EU-Mehrwertsteuerrichtlinie