EuGH Rechtssache C-624/23: Fragen der verspäteten MwSt-Registrierung und des Vorsteuerabzugs werden erläutert

In der Rechtssache C-624/23 des EuGH geht es um Fragen des Vorsteuerabzugs aufgrund verspäteter MwSt-Registrierung und fehlerhafter Rechnungsstellung. Der Fall betrifft vier Unternehmen: SEM Remont, ein bulgarisches Unternehmen, das eine Bautätigkeit im Bereich des unter- und oberirdischen Eisenbahnbaus ausübt; Gidrostroy, ein Nicht-EU-Unternehmen, das auf die Bereitstellung von Schiffen für die Durchführung von Baggerarbeiten spezialisiert ist; EIS - Stroitelna kompania (EIS), der Vertreter von Gidrostroy in Bulgarien, und ES BILD, ein zwischen SEM Remont und EIS gegründetes Unternehmen.

Die Angelegenheit kam auf, als die Steuerverwaltung das Recht von SEM Remont auf Vorsteuerabzug nach einer Steuerprüfung bei Gidrostroy ablehnte.

Hintergrund des Falles

SEM Remont ist ein in Bulgarien für Mehrwertsteuerzwecke registriertes Unternehmen, das einen Vertrag mit Gidrostroy geschlossen hat. Gemäß dem Vertrag hatte Gidrostroy Schiffe zu liefern, mit denen SEM Remont Baggerarbeiten im Wasserbereich des Hafens von Varna in Bulgarien durchführen sollte.

Da Gidrostroy in Bulgarien nicht für Mehrwertsteuerzwecke registriert war, stellte es SEM Remont zwei Rechnungen in Höhe von 1,32 Mio. BGN (ca. 675.200 EUR) bzw. 2,44 Mio. BGN (ca. 1,25 Mio. EUR) aus, ohne die Mehrwertsteuer zu berechnen. Die Arbeiten wurden für ES BILD, ein von SEM Remont und EIS gegründetes Gemeinschaftsunternehmen, durchgeführt.

Nachdem Gidrostroy diese Rechnungen am 20. Oktober und 15. November 2020 ausgestellt hatte, reichte es den Antrag auf MwSt-Registrierung in Bulgarien ein. Nachdem das Registrierungsverfahren am 11. Dezember 2020 abgeschlossen war, führte die bulgarische Steuerverwaltung eine Steuerprüfung durch. Dabei stellte sie fest, dass Gidrostroy sich im Dezember 2019 für die Mehrwertsteuer hätte registrieren lassen müssen und dass die Steuerschuld zu diesem Zeitpunkt und nicht erst im Dezember 2020 begann.

Mit dieser Feststellung wies die Steuerverwaltung Gidrostroy an, die Mehrwertsteuer auf alle steuerpflichtigen Umsätze ab Dezember 2019 zu berechnen und einen Bericht vorzulegen. Gidrtostroy tat dies im Juli 2021, und neben anderen Umsätzen wurden zwei Rechnungen an SEM Remont in den Bericht aufgenommen, in denen ein Gesamtmehrwertsteuerbetrag von 752.303,05 BGN (ca. 384.650 EUR) ausgewiesen wurde.

Auf der Grundlage dieses Berichts gewährte SEM Remont ein Darlehen in Höhe von genau 752.303,05 BGN an EIS, das dieses Darlehen zur Zahlung der fälligen Mehrwertsteuer an den bulgarischen Fiskus verwendete. Danach machte SEM Remont ein Recht auf Vorsteuerabzug in seinem Einkaufsbuch und in der Mehrwertsteuererklärung geltend.

Die Steuerverwaltung verneinte jedoch das Recht auf Vorsteuerabzug. Sie erklärte, dass der Steuertatbestand zum Zeitpunkt der Ausstellung des betreffenden Berichts noch nicht eingetreten war und die Mehrwertsteuer zu diesem Zeitpunkt als nicht fällig galt. Darüber hinaus fügte sie hinzu, dass SEM Remont nicht über eine gültige Mehrwertsteuerrechnung verfügte und dass der Bericht selbst kein gültiges Dokument für den Nachweis des Rechts auf Vorsteuerabzug ist.

Schließlich kam die Steuerverwaltung zu dem Schluss, dass Gidrostroy es als Lieferant versäumt hat, sich rechtzeitig für die Mehrwertsteuer registrieren zu lassen, und daher nicht rückwirkend eine gültige Rechnung mit Mehrwertsteuer für die an SEM Remont erbrachten Leistungen ausstellen konnte.

Da die SEM Remont mit dieser Entscheidung nicht einverstanden war, legte sie beim Verwaltungsgericht in Varna Berufung ein. Das Verwaltungsgericht musste klären, ob das bulgarische Mehrwertsteuerrecht und die Praktiken der Steuerverwaltung mit der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie und dem Grundsatz der Mehrwertsteuerneutralität vereinbar sind. Insbesondere war sich das Verwaltungsgericht nicht sicher, ob das Recht von SEM Remont auf Vorsteuerabzug vom Registrierungsstatus des Lieferanten und der Ausstellung eines Berichts anstelle einer berichtigten Rechnung abhängen sollte, da der Umsatz steuerpflichtig war und die Mehrwertsteuer später ausgewiesen wurde.

Daher beschloss das Verwaltungsgericht, dem EuGH Fragen zur Vorabentscheidung vorzulegen.

Die wichtigsten Fragen aus dem Ersuchen um Vorabentscheidung

Der VwGH hat dem EuGH drei Fragen vorgelegt. Die erste Frage lautet, ob es zulässig ist, dass die Steuerverwaltung auf der Grundlage strenger formaler Anforderungen dem Dienstleistungsempfänger, SEM Remont, das Recht auf Vorsteuerabzug verweigert, wenn die Mehrwertsteuer zwar entrichtet wurde, die Dokumentation aber unvollständig oder formlos ist.

Die zweite Frage hängt von der Antwort auf die erste Frage ab. Wenn also die erste Frage verneint wird, was bedeutet, dass die Praxis der Steuerverwaltung unzulässig ist, wann kann das Recht auf Vorsteuerabzug ausgeübt werden? Zu dem Zeitpunkt, zu dem die ursprüngliche Rechnung ausgestellt wurde, obwohl die Mehrwertsteuer nicht enthalten war, oder zu dem Zeitpunkt, zu dem die Gidrostroy den Bericht ausgestellt hat?

Die dritte Frage betrifft die Frage, ob die Verweigerung des Rechts der Gidrostroy, berichtigte Rechnungen für die rückwirkende Berechnung der Mehrwertsteuer auszustellen, die Rechte des SEM Remonts untergräbt und somit gegen die EU-Mehrwertsteuervorschriften und den Neutralitätsgrundsatz verstößt.

Anwendbarer Artikel der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie

Mehrere Artikel der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie sind für diesen Fall von entscheidender Bedeutung: Artikel 63, Artikel 167 und 168, Artikel 176, Artikel 178 und 179, Artikel 203, Artikel 218 und 219, und Artikel 226.

Alle genannten Artikel können in zwei Gruppen eingeteilt werden. Die Artikel 63, 167, 168, 176, 178 und 179 enthalten Informationen über das Recht auf Vorsteuerabzug, während die Artikel 203, 218, 219 und 226 die notwendigen Informationen über die Rechnungsstellung und die damit verbundenen Dokumente enthalten.

Artikel 63 besagt, dass der Steueranspruch mit der Lieferung von Gegenständen oder der Erbringung von Dienstleistungen entsteht und dass das Recht auf Vorsteuerabzug zu diesem Zeitpunkt entsteht. In der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie heißt es weiter, dass Steuerpflichtige die Mehrwertsteuer auf Gegenstände und Dienstleistungen, die für steuerpflichtige Umsätze verwendet werden, abziehen können, sofern sie über korrekte Rechnungen verfügen, die bestimmte Anforderungen erfüllen. Darüber hinaus wird in Artikel 179 erläutert, wie der Vorsteuerabzug erfolgt, indem der Prozess des Abzugs der abzugsfähigen Mehrwertsteuer vom geschuldeten Gesamtbetrag definiert wird.

Die Artikel 203, 218, 219 und 226 enthalten die notwendigen Informationen über den Inhalt von Rechnungen. Dokumente, die als Rechnungen gelten, müssen den Anforderungen der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie für die Rechnungsstellung entsprechen, einschließlich der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Lieferanten, des Lieferdatums und der steuerpflichtigen Beträge. Artikel 219 legt fest, dass Änderungen an der ursprünglichen Rechnung als gültig zu behandeln sind, wenn sie sich ausdrücklich auf die ursprüngliche Rechnung beziehen.

Nationale bulgarische MwSt-Vorschriften

Mehrere Artikel des bulgarischen Mehrwertsteuergesetzes sind für diesen Fall von Bedeutung. Der erste ist Artikel 25, in dem der Begriff des mehrwertsteuerpflichtigen Ereignisses definiert wird. Artikel 71 des bulgarischen Mehrwertsteuergesetzes legt die Bedingungen für die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug fest. Die wichtigste Voraussetzung ist das Vorhandensein eines gültigen Steuerdokuments, z. B. einer Rechnung, die den Anforderungen entspricht, einschließlich der Ausweisung der Mehrwertsteuer in einer separaten Zeile auf der Rechnung.

Artikel 96 legt den Schwellenwert für die MwSt-Registrierung fest und nennt die Frist für die Einreichung des Antrags auf MwSt-Registrierung. Artikel 102 ist von entscheidender Bedeutung, da er festlegt, dass die Steuerverwaltung das Recht hat, einen Steuerpflichtigen rückwirkend für die Mehrwertsteuer zu registrieren, wenn dieser sich nicht rechtzeitig registrieren lässt.

Während Artikel 114 Informationen über den obligatorischen Inhalt von Rechnungen enthält, verbietet Artikel 116 deren Änderung und besagt, dass fehlerhafte Rechnungen annulliert oder neu ausgestellt werden müssen.

Bedeutung des Falles für Steuerpflichtige

Dieser Fall verdeutlicht, wie wichtig eine rechtzeitige MwSt-Registrierung und eine ordnungsgemäße Rechnungsstellung für die Einhaltung der MwSt-Vorschriften und des Rechts auf Vorsteuerabzug nach den nationalen MwSt-Gesetzen, wie dem bulgarischen MwSt-Gesetz und der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie, sind.

Insbesondere werden in diesem Fall die Bestimmungen der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie erläutert, in denen die grundlegenden Prinzipien für die Anrechenbarkeit der Mehrwertsteuer und den Vorsteuerabzug festgelegt sind, wobei die ordnungsgemäße Rechnungsstellung und Dokumentation als Voraussetzungen für die Inanspruchnahme des Vorsteuerabzugs hervorgehoben werden. Darüber hinaus wird in dieser Rechtssache der Grundsatz der Neutralität für Mehrwertsteuerzwecke erläutert, der sicherstellt, dass Unternehmen, die an mehrwertsteuerpflichtigen Umsätzen beteiligt sind, die angefallene Mehrwertsteuer zurückfordern können, wenn alle erforderlichen verfahrensrechtlichen und formalen Anforderungen erfüllt sind.

Analyse der Feststellungen des Gerichtshofs

Der EuGH hatte zunächst zu prüfen, ob die EU-Mehrwertsteuerrichtlinie es den EU-Mitgliedstaaten verbietet, Vorschriften anzuwenden, die das Recht auf Vorsteuerabzug verweigern, wenn der Lieferer, in diesem Fall Gidrostroy, sich nicht für MwSt-Zwecke registrieren lässt und eine Rechnung ausstellt, ohne die MwSt zu berechnen, und wenn derselbe Lieferer bei der Steuerprüfung einen Bericht ausstellt, in dem er die geschuldete MwSt ausweist und sich selbst als Leistungsempfänger bezeichnet.

In seiner Entscheidung betonte der EuGH, dass das Recht auf Vorsteuerabzug nach ständiger Rechtsprechung ein Grundprinzip der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie ist und im Allgemeinen nicht eingeschränkt werden kann. Der EuGH stellte jedoch fest, dass für die Ausübung dieses Rechts bestimmte Voraussetzungen erfüllt sein müssen, wie z. B. dass die Mehrwertsteuer geschuldet und entrichtet wurde.

Darüber hinaus stellte der EuGH fest, dass die Annahme, dass der Preis die Mehrwertsteuer einschließt, wenn der Lieferer die Mehrwertsteuer nicht zurückfordern kann, in diesem Fall nicht gelten kann, da die von der Gidrostroy ausgestellten Rechnungen sich nur auf die Steuerbemessungsgrundlage ohne Mehrwertsteuer bezogen, während die Mehrwertsteuer nur in einem während einer Steuerprüfung erstellten Bericht ausgewiesen wurde.

Nach der bisherigen Rechtsprechung können zwar bestimmte Dokumente an die Stelle von Rechnungen treten, wenn sie die erforderlichen Angaben enthalten, doch kann der von Gidrostroy ausgestellte Bericht nicht als ein solches Dokument gelten, da er während der Steuerprüfung und nicht vorher vorgelegt wurde. Außerdem wird in dem Bericht Gidrostroy sowohl als Lieferant als auch als Empfänger genannt.

Da die Mehrwertsteuer nicht gezahlt wurde und nicht von SEM Remont geschuldet wird und die Steuerverwaltung feststellte, dass sich die Rechnungen auf einen zusätzlichen Umsatz beziehen, der von einem anderen beteiligten Unternehmen, ES BILD, getätigt wurde, und dass der Darlehensvertrag keine Mehrwertsteuerschuld für SEM Remont oder korrekt ausgestellte Rechnungen begründete, kam der EuGH zu dem Schluss, dass die materiellen Voraussetzungen nicht erfüllt sind. Nach der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie ist der Vorsteuerabzug möglich, wenn die formellen Voraussetzungen nicht erfüllt sind, aber nur, wenn diese materiellen Voraussetzungen erfüllt sind.

Der EuGH betonte ferner, dass die Neutralität der Mehrwertsteuer im Allgemeinen den Vorsteuerabzug erlaubt, wenn die materiellen Voraussetzungen erfüllt sind, einschließlich der tatsächlichen Zahlung der Mehrwertsteuer. Außerdem lässt die Rechtsprechung eine rückwirkende Rechnungskorrektur zu, allerdings nur, wenn die zugrunde liegende Mehrwertsteuer entrichtet wurde. In diesem Fall wurde die Mehrwertsteuer jedoch nie gezahlt und von Gidrostroy erst bei der Steuerprüfung als Lieferant angegeben, was die materiellen Voraussetzungen nicht erfüllt.

Letztendlich kam der EuGH zu dem Schluss, dass die Zulassung von Berichtigungen in Fällen, in denen der Lieferant oder Empfänger die Mehrwertsteuer nicht gezahlt hat, zu einem Verlust von Steuereinnahmen führen könnte, was im Widerspruch zu den in der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie festgelegten Grundsätzen steht.

Endgültige Entscheidung des Gerichts

In seinem Urteil entschied der EuGH, dass die nationalen Rechtsvorschriften der EU-Mitgliedstaaten das Recht haben, einem Leistungsempfänger, SEM Remont, das Recht auf Vorsteuerabzug zu verweigern, wenn der Leistungserbringer es versäumt hat, sich nach nationalem Recht für MwSt-Zwecke registrieren zu lassen, wenn er Rechnungen ausgestellt hat, die keine MwSt enthalten, und wenn er einen Bericht ausgestellt hat, in dem die MwSt nur aufgrund einer Steuerprüfung durch die Steuerverwaltung ausgewiesen ist, wobei der Leistungserbringer sowohl als Leistungserbringer als auch als Leistungsempfänger aufgeführt ist.

Hinsichtlich des Ausschlusses der Möglichkeit, Rechnungen zu berichtigen, entschied der EuGH, dass die EU-Mitgliedstaaten dieses Recht haben, wenn die ursprüngliche Rechnung, die dem Empfänger ausgestellt wurde, keine Mehrwertsteuer enthielt und wenn der Lieferant, Gidrostroy, versuchte, dies nur während einer Steuerprüfung zu berichtigen, ohne die Einhaltung der materiellen Vorschriften sicherzustellen.

Schlussfolgerung

Nach dem Wortlaut des Urteils stellt der EuGH fest, dass die Verweigerung des Vorsteuerabzugs mit den Grundsätzen der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie vereinbar ist. Darüber hinaus unterstützt die Entscheidung des EuGH die Sicherstellung der ordnungsgemäßen Erhebung der Mehrwertsteuer und die Verhinderung von Betrug, während gleichzeitig betont wird, dass materielle Anforderungen, wie die Zahlung der Mehrwertsteuer, erfüllt sein müssen, damit der Vorsteuerabzug oder Berichtigungen gültig sind.

Letztlich unterstreicht die Entscheidung die Notwendigkeit für Steuerpflichtige, die Mehrwertsteuergesetze einzuhalten, für eine ordnungsgemäße Dokumentation zu sorgen und sich rechtzeitig zu registrieren und die Mehrwertsteuer zu zahlen, um die Verweigerung des Vorsteuerabzugs zu vermeiden. Dieser Fall verdeutlicht den Umfang der Befugnis der EU-Länder, nationale Mehrwertsteuervorschriften und -regelungen im Einklang mit der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie durchzusetzen und gleichzeitig das Steueraufkommen zu schützen und die Rechtssicherheit zu wahren.

Quelle: Rechtssache C-624/23 - SEM Remont EOOD gegen Direktor na Direktsia Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika Varna pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite, EU-Mehrwertsteuerrichtlinie