EuGH-Urteil in der Rechtssache C-122/23 erläutert | Lagafact & Mehrwertsteuerbefreiungen für Kleinunternehmen

In der Rechtssache C-122/23 des EuGH ging es um einen Streit zwischen einem bulgarischen Unternehmen und der Steuerbehörde darüber, wann die MwSt-Registrierung erforderlich war und welcher MwSt-Betrag geschuldet wird. Im Mittelpunkt des Streits steht die nationale MwSt-Vorschrift, die zwischen Steuerpflichtigen danach unterscheidet, wie schnell sie den Schwellenwert für die MwSt-Registrierung überschreiten, und die Frage, ob dies mit den EU-weiten MwSt-Vorschriften und -Verordnungen in Einklang steht.

Hintergrund des Falles

Im August 2018 stellte das Beratungsunternehmen Lagafact mehrere Rechnungen in Höhe von insgesamt 171.712 BGN (rund 87.700 Euro) für zwischen 2012 und 2018 erbrachte Dienstleistungen aus. Bis zu diesem Zeitpunkt hatte sich das Unternehmen nicht für die Mehrwertsteuer registrieren lassen. Am 3. September 2018 beantragte es die obligatorische Mehrwertsteuerregistrierung, und seit dem 19. September 2018 ist es offiziell ein für die Mehrwertsteuer registriertes Unternehmen.

Die Steuerbehörde war jedoch der Ansicht, dass das Unternehmen eine siebentägige Antragsfrist versäumt hatte, nachdem es den Schwellenwert für die Mehrwertsteuerregistrierung von 50 000 BGN (rund 25 600 EUR) überschritten hatte. Folglich stellte die Steuerbehörde im Dezember 2019 einen Steueranpassungsbescheid an das Unternehmen aus, in dem sie feststellte, dass es 24.701,66 BGN (12.600 EUR) an Strafen und 3.218,33 BGN (1.650 EUR) an Zinsen für den im August 2018 endenden Steuerzeitraum schuldet.

Nachdem der Direktor der territorialen Direktion "Berufungen und Praxis in Steuer- und Sozialversicherungsangelegenheiten" der Nationalen Steuerbehörde (Direktor) in Sofia die Berufung abgelehnt hatte, brachte das Unternehmen den Fall vor das Verwaltungsgericht in Sofia. Das Verwaltungsgericht entschied zugunsten des Unternehmens und stellte fest, dass die Steueranpassungsbescheide im Widerspruch zu den geltenden nationalen Gesetzen, den EU-Mehrwertsteuervorschriften und der Rechtsprechung des EuGH erlassen wurden.

Der Direktor legte gegen die Entscheidung des Verwaltungsgerichts Berufung beim Obersten Verwaltungsgericht ein, das sich nicht sicher war, ob Artikel 102(4) des bulgarischen Mehrwertsteuergesetzes, das vom bulgarischen Gesetzgeber zur Umsetzung der Artikel 213 und 214 der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie verabschiedet wurde, den Grundsätzen des EU-Mehrwertsteuersystems widerspricht.

Daher hat das Oberste Verwaltungsgericht das Verfahren unterbrochen und dem EuGH drei Fragen zur Vorabentscheidung vorgelegt.

Die wichtigsten Fragen aus dem Ersuchen um Vorabentscheidung

Die erste Vorlagefrage an den EuGH lautete, ob eine Bestimmung des nationalen Rechts, die zwischen Steuerpflichtigen danach unterscheidet, wie schnell sie die Umsatzschwelle für die obligatorische MwSt-Registrierung erreichen, den Grundsätzen des EU-Mehrwertsteuersystems widerspricht.

In der zweiten Frage wird untersucht, ob die EU-Mehrwertsteuerrichtlinie es zulässt, dass die nationalen Vorschriften des EU-Landes Steuerbefreiungen für kleine Unternehmen von der rechtzeitigen Beantragung der Mehrwertsteuerregistrierung durch den Lieferanten abhängig machen.

Mit der dritten Frage wollte das Oberste Verwaltungsgericht klären, welche Kriterien nach der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie anzuwenden sind, um zu bestimmen, ob eine nationale Vorschrift, die zu einer Mehrwertsteuerpflicht aufgrund einer verspäteten Registrierung führt, als Sanktion zu betrachten ist.

Anwendbarer Artikel der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie

In Bezug auf die anwendbaren Artikel der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie erörterte der EuGH Bestimmungen aus Erwägungsgrund 49 und den Artikeln 2, 213, 214, 273 und 287.

Erwägungsgrund 49 erlaubt es den EU-Ländern, eine nationale Sonderregelung für Kleinunternehmen anzuwenden, die einer gemeinsamen Bestimmung und dem Konzept der Annäherung an die EU-Ebene folgt. In Artikel 2 wird festgelegt, welche Umsätze der Mehrwertsteuer unterliegen.

Die Artikel 213 und 214 waren für diesen Fall vielleicht am wichtigsten. Nach Artikel 213 muss jeder Steuerpflichtige eine Erklärung abgeben, wenn er seine steuerpflichtigen Tätigkeiten beginnt, ändert oder einstellt. Die EU-Länder müssen zulassen, dass solche Erklärungen auf elektronischem Wege abgegeben werden, und können dies auch tun. Darüber hinaus müssen die EU-Länder gemäß Artikel 214 dafür sorgen, dass bestimmte Kategorien von Steuerpflichtigen eine individuelle Umsatzsteuer-Identifikationsnummer erhalten, z. B. diejenigen, die mehrwertsteuerabzugsfähige Lieferungen tätigen, innergemeinschaftliche Erwerbe tätigen oder grenzüberschreitende Dienstleistungen empfangen oder erbringen, bei denen der Empfänger die Mehrwertsteuer schuldet.

Gemäß Artikel 273 können die EU-Länder zusätzliche Verpflichtungen einführen, um eine ordnungsgemäße Erhebung der Mehrwertsteuer sicherzustellen und Steuerhinterziehung zu verhindern. Diese Verpflichtungen werden jedoch unter Beachtung des Grundsatzes der Gleichbehandlung auferlegt, was bedeutet, dass für grenzüberschreitende Umsätze keine strengeren Vorschriften gelten dürfen als für inländische.

Schließlich bestimmt Artikel 287, dass Steuerpflichtige, deren Jahresumsatz in Bulgarien 25.600 EUR oder den Gegenwert in Landeswährung nicht übersteigt, von der Mehrwertsteuerpflicht befreit werden können.

Nationale bulgarische MwSt-Vorschriften

Die bulgarischen Mehrwertsteuervorschriften sind in den Artikeln 96, 102, 178 und 180 des Gesetzes über die Mehrwertsteuer (MwSt.-Gesetz) festgelegt. Artikel 96 besagt, dass ein Steuerpflichtiger, dessen steuerpflichtiger Umsatz den Schwellenwert von 50.000 BNG für die MwSt-Registrierung überschreitet, innerhalb von sieben Tagen nach Ablauf des Geschäftsjahres, in dem der Umsatz überschritten wurde, eine MwSt-Registrierung beantragen muss. Wird der Umsatz jedoch in einem Zeitraum von höchstens zwei aufeinanderfolgenden Monaten überschritten, muss der Antrag innerhalb von sieben Tagen nach Überschreiten der Schwelle gestellt werden.

In Artikel 102, dem wichtigsten Artikel des Rechtsstreits, heißt es, dass die Steuerbehörde einen Steuerpflichtigen automatisch registriert, wenn er den Antrag nicht rechtzeitig stellt, aber die Voraussetzungen erfüllt. Auch wenn der Steuerpflichtige die Frist versäumt, muss er die Mehrwertsteuer auf seine steuerpflichtigen Verkäufe, Käufe aus anderen EU-Ländern und bestimmte empfangene Dienstleistungen entrichten. Wenn ein Unternehmen den Schwellenwert für die MwSt-Registrierung überschreitet, sich aber nicht registrieren lässt, muss es ab dem Zeitpunkt der Überschreitung bis zur offiziellen Registrierung MwSt zahlen.

In den Artikeln 178 und 180 sind die Sanktionen für die Nichteinhaltung der Pflichten zur Registrierung und Zahlung der Mehrwertsteuer festgelegt.

Bedeutung der Rechtssache für Steuerpflichtige

Der Fall zwischen Lagafact und der bulgarischen Steuerbehörde hilft den Steuerpflichtigen zu verstehen, welche Regeln und in welchem Umfang für diejenigen gelten, die es versäumen, sich rechtzeitig für die Mehrwertsteuer zu registrieren, insbesondere für kleine Unternehmen. Darüber hinaus werden die rechtlichen Konsequenzen für Unternehmen aufgezeigt, die den Schwellenwert für die Mehrwertsteuerregistrierung überschreiten, sich aber nicht innerhalb des nationalen Zeitrahmens für die Mehrwertsteuer registrieren lassen.

Außerdem wird der Unterschied zwischen einer Strafe für verspätete Registrierung und einer Maßnahme zur Sicherstellung der Zahlung der fälligen Mehrwertsteuer während des Zeitraums, in dem die Steuerpflichtigen für Mehrwertsteuerzwecke registriert sein sollten, dies aber nicht getan haben, klargestellt.

Das Urteil bestätigt auch die Flexibilität der EU-Länder bei der Festlegung spezifischer Mehrwertsteuervorschriften und macht deutlich, wie wichtig es ist, sich darüber im Klaren zu sein, dass einige Vorschriften von einem EU-Land zum anderen variieren können.

Analyse der Feststellungen des Gerichtshofs

Der EuGH stellte fest, dass Erwägungsgrund 49 es den EU-Ländern erlaubt, Sonderregelungen für Kleinunternehmen anzuwenden, und dass es in diesem Fall offensichtlich ist, dass die bulgarische Schwelle für die MwSt-Registrierung gemäß Artikel 287 der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie festgelegt wurde. Daher müssen sich die Steuerpflichtigen innerhalb von sieben Tagen nach Überschreiten des Schwellenwerts für die Mehrwertsteuer registrieren lassen. Der EuGH erkannte auch an, dass es zwei Szenarien für den Beginn der Sieben-Tage-Frist gibt.

Der EuGH unterstrich ferner, dass die besondere Mehrwertsteuerregelung für Kleinunternehmen darauf abzielt, die Verwaltung zu vereinfachen, das Unternehmenswachstum zu fördern und die Kosten für die Steueraufsicht angemessen zu halten. Allerdings wird den EU-Ländern bei der Anwendung dieser Regelung ein gewisses Maß an Flexibilität eingeräumt. Darüber hinaus ist es im Rahmen des den EU-Ländern eingeräumten Ermessensspielraums generell erlaubt, zwei Gruppen von Steuerpflichtigen unterschiedlich zu behandeln und unterschiedliche Regeln für die Registrierung für die Mehrwertsteuer festzulegen, je nachdem, wie schnell sie den Schwellenwert überschreiten. Allerdings müssen die EU-Länder bei der Anwendung dieser Regelung darauf achten, dass sie mit dem Zweck der Regelung übereinstimmt und die Gerechtigkeit der Steuerverwaltung gewahrt bleibt.

In seinem Urteil fügte der EuGH hinzu, dass die Rechtsprechung besagt, dass die EU-Länder Strafen für die Nichtregistrierung für die Mehrwertsteuer verhängen können, um eine ordnungsgemäße Steuererhebung zu gewährleisten und Betrug zu verhindern. Diese Strafen dürfen jedoch nicht übermäßig sein und müssen so streng wie nötig sein. Es obliegt jedoch den nationalen Gerichten, die Verhältnismäßigkeit der Strafe unter Berücksichtigung der besonderen Umstände des Einzelfalls zu beurteilen. Dieser Grundsatz gilt auch für die Zinsen, die als Steuerstrafen behandelt werden.

Die weitere Prüfung des Falles ergab, dass ein Unternehmen, das die Frist für die MwSt-Registrierung versäumt, nach nationalem Recht die geschuldete MwSt ab dem Zeitpunkt, zu dem die Voraussetzungen für die Registrierung erfüllt sind, bis zur offiziellen Registrierung entrichten muss.

Wie die Europäische Kommission feststellt, werden solche Bestimmungen nicht als Sanktionen betrachtet, sondern dienen lediglich dazu, die Mehrwertsteuer auf Umsätze zurückzufordern, die bei rechtzeitiger Registrierung der Unternehmen besteuert worden wären. Daher zielt eine solche Bestimmung nicht darauf ab, das nicht registrierte Unternehmen zu bestrafen, sondern sicherzustellen, dass die Mehrwertsteuer für den Zeitraum erhoben wird, in dem sie hätte erhoben werden müssen.

Nach den nationalen Mehrwertsteuervorschriften muss ein Unternehmen, das den Schwellenwert innerhalb von zwei aufeinanderfolgenden Monaten überschreitet und sich nicht innerhalb der siebentägigen Frist für die Mehrwertsteuer registrieren lässt, die Mehrwertsteuer auf steuerpflichtige Leistungen für den Zeitraum bis zur Registrierung für die Mehrwertsteuer zahlen. Der EuGH überließ es jedoch dem nationalen Gericht zu entscheiden, ob eine solche Bestimmung eine Sanktion darstellt.

Endgültige Entscheidung des Gerichts

Letztendlich entschied der EuGH, dass die EU-Mehrwertsteuerrichtlinie es den EU-Ländern nicht verbietet, im Rahmen der nationalen Gesetzgebung Anforderungen einzuführen, die kleine Unternehmen dazu verpflichten, sich für die Mehrwertsteuer registrieren zu lassen, sobald ihr Jahresumsatz oder ihr Umsatz innerhalb von zwei aufeinander folgenden Monaten die Schwelle für die Mehrwertsteuerregistrierung überschreitet. Außerdem steht es den EU-Ländern frei, einen Zeitrahmen festzulegen, innerhalb dessen die Registrierung abgeschlossen sein muss.

Außerdem stellte der EuGH fest, dass die EU-Mehrwertsteuerrichtlinie die EU-Länder nicht daran hindert, Steuerpflichtigen, die die Vorschriften für die MwSt-Registrierung nicht einhalten, eine Steuerschuld aufzuerlegen. Die Strafe sollte sich jedoch darauf beschränken, die Mehrwertsteuer für Umsätze zurückzufordern, die bei rechtzeitiger Registrierung der Steuerpflichtigen in Rechnung gestellt worden wären. Außerdem müssen die nationalen Vorschriften nach den Grundsätzen der Wirksamkeit und der Verhältnismäßigkeit festgelegt werden, d. h. sie müssen Verstöße gegen die MwSt-Vorschriften wirksam angehen, ohne übermäßig zu sein.

Schlussfolgerung

Der Fall verdeutlicht die Anforderungen an die MwSt-Registrierung und die Sanktionen für diejenigen, die diese Anforderungen nicht erfüllen. Darüber hinaus bestätigte der EuGH, dass die EU-Länder über einen Ermessensspielraum bei der Umsetzung nationaler MwSt-Vorschriften im Rahmen der EU-Mehrwertsteuerrichtlinie verfügen, einschließlich der Registrierungsfristen.

Darüber hinaus können die EU-Länder nicht registrierten Steuerpflichtigen die Mehrwertsteuerpflicht auferlegen, wenn die Vorschriften den Grundsätzen der Fairness, der Verhältnismäßigkeit und der Wirksamkeit entsprechen. Die Entscheidung des EuGH unterstreicht die Bedeutung einer rechtzeitigen MwSt-Registrierung für Unternehmen und stellt sicher, dass die Maßnahmen zur Einhaltung der MwSt-Vorschriften so festgelegt werden, dass die Steuererhebung gewährleistet ist, ohne dass den Steuerpflichtigen eine unangemessene Belastung auferlegt wird.

Quelle: Rechtssache C-122/23 - Direktor der territorialen Direktion Sofia "Berufungen und Praxis in Steuer- und Sozialversicherungsangelegenheiten" der Nationalen Steuerbehörde gegen Legafact, EU-Mehrwertsteuerrichtlinie