Sus Préstamos Acaban de Encarecerse: ¡El TJCE C-89/23 declara la subasta de bienes pignorados como un servicio de IVA SEPARADO!

El litigio entre la Companhia União de Crédito Popular SA (CUCP), un Monte de Piedad portugués, y la Agencia Tributaria portuguesa (Agencia Tributaria) giraba en torno a si las comisiones cobradas por la subasta de bienes pignorados debían estar exentas del IVA por ser accesorias a la actividad de concesión de crédito o tratarse como un servicio sujeto a tributación independiente.

Aunque la jurisprudencia de la UE establece claramente que las subastas de bienes pignorados no forman parte del servicio de concesión de créditos, el hecho de que la legislación portuguesa atribuya específicamente al prestamista la responsabilidad de organizar la subasta plantea al Tribunal Supremo Administrativo portugués (Tribunal Supremo) la cuestión de cómo deben tratarse estas operaciones.

Antecedentes del caso

La CUCP concede préstamos garantizados con bienes muebles, lo que constituye una actividad exenta de IVA con arreglo a la Ley portuguesa del IVA. La actividad incluía la concesión y negociación de créditos. Además, cuando los prestatarios no reembolsan sus préstamos o no recuperan sus bienes pignorados en el plazo de tres meses, la CUCP vende los bienes en subasta y cobra una comisión. La comisión se fija en el 11% del precio de subasta, y los prestatarios son responsables de pagarla de acuerdo con la legislación nacional.

Tras llevar a cabo una auditoría fiscal para 2010 y 2011, la Autoridad Tributaria portuguesa determinó que la empresa no aplicó el IVA a estas comisiones de subasta, argumentando que las comisiones no eran accesorias a la actividad de préstamo exenta de IVA, sino que representaban un servicio gravable separado. Además, la Autoridad Tributaria reclasificó las comisiones como sujetas al IVA al tipo normal y determinó pasivos adicionales por IVA de 107.124,33 euros para 2010 y 201.419,52 euros para 2011

En 2013, tras el recurso de los CUCP, la Autoridad Tributaria confirmó sus ajustes de IVA anteriores. Adicionalmente, en 2014, la Autoridad Tributaria desestimó la revisión interna y el recurso administrativo de la CUCP, alegando que el remate de bienes pignorados no era una mera actividad secundaria vinculada al servicio prendario principal, sino una actividad económica independiente con finalidad propia. El fundamento de tal decisión se encontraba en la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) en el caso Part Service (C-425/06).

Sin embargo, la CUCP impugnó la decisión ante el Tribunal Administrativo y Fiscal de Oporto, que rechazó la demanda. En consecuencia, la empresa recurrió la decisión ante el Tribunal Supremo. En su recurso, la CUCP alegó que la subasta de bienes pignorados era inseparable de su actividad principal de crédito prendario y estaba exenta de IVA, y que la comisión de venta no representaba el pago de un servicio, sino una tasa legal.

El Tribunal Supremo señaló que, según el Derecho establecido, la comisión remunera al prestamista por organizar y ejecutar la subasta. Por lo tanto, constituye el pago de un servicio privado y no una tasa pública. Citando jurisprudencia reiterada, el Tribunal Supremo añadió que las subastas de bienes pignorados no forman parte del servicio de concesión de créditos y no pueden considerarse una única transacción con él.

Más concretamente, la concesión de crédito es posible aunque un tercero haya realizado la subasta. Así pues, el contrato de prenda es independiente del proceso de subasta en cuanto al fondo y al procedimiento. Sin embargo, el Tribunal Supremo también reconoció que, dado que la legislación portuguesa atribuye específicamente al prestamista la responsabilidad de organizar la subasta, tal actividad podría considerarse accesoria del servicio de préstamo prendario.

Como el Tribunal Supremo tenía dudas sobre la interpretación de esta norma, decidió suspender el procedimiento y plantear una petición de decisión prejudicial al TJCE.

Principales cuestiones de la petición de sentencia

El Tribunal Supremo sólo planteó una cuestión prejudicial al TJCE, preguntando si la comisión del 11% pagada al prestamista en virtud del artículo 25 del Decreto-Ley nº 365/99, por la venta de bienes pignorados cuando el prestatario no reembolsa el préstamo, puede acogerse a la exención del IVA prevista en el artículo 135, apartado 1, letra b), de la Directiva IVA, que corresponde al artículo 9, apartado 27, letra a), del Código del IVA portugués.

Simplificando al máximo, el Tribunal Supremo pidió aclaraciones sobre si la subasta de bienes pignorados podía considerarse un servicio accesorio de la actividad exenta de IVA de concesión de préstamos garantizados con prendas.

Artículo aplicable de la Directiva del IVA de la UE

El TJCE citó varios artículos de la Directiva del IVA de la UE pertinentes para este caso, entre ellos el artículo 2, apartado 1, letras a) y c), que especifica que tanto la entrega de bienes como la prestación de servicios a título oneroso en un país de la UE por un sujeto pasivo están sujetas al IVA. Además, también se interpretó el artículo 73, que define lo que incluye la base imponible.

Por otra parte, el artículo 78, que aclara aún más que la base imponible debe incluir también los gastos conexos, como comisiones, impuestos o gastos de seguro a cargo del cliente, fue esencial para resolver esta cuestión, aunque se acordara por separado. Por último, la letra b) del apartado 1 del artículo 135 establece una exención clave: un país de la UE debe eximir del IVA la concesión y negociación de créditos, así como la gestión del crédito por la persona que lo concede. Por lo tanto, este artículo también se incluyó en el análisis.

Normativa nacional portuguesa en materia de IVA

Además de las disposiciones clave de la Directiva del IVA de la UE, el TJCE también identificó los artículos de la legislación nacional más importantes para este caso. Por lo tanto, el TJCE consideró los artículos 666(1), 1142 y 1150 del Código Civil portugués.

En cuanto a la Ley del IVA, el TJCE subrayó que el artículo 1, apartado 1, letra a), el artículo 9, apartado 27, letras a) y b), y el artículo 16 eran cruciales. No obstante, el TJCE también tuvo que incluir las disposiciones pertinentes del Decreto-Ley nº 365/99, que establece el marco jurídico para la realización de actividades de crédito prendario en Portugal, define las normas para los préstamos garantizados mediante prenda y los procedimientos para la recuperación y venta de bienes pignorados.

Importancia del caso para los sujetos pasivos

Teniendo en cuenta que este asunto profundiza en el tratamiento a efectos del IVA de actividades estrechamente vinculadas, una situación común, especialmente en sectores como el de los servicios financieros, los sujetos pasivos pueden encontrar de utilidad la fundamentación y la útil aclaración del TJCE. Además, cualquier otro sector en el que coexistan elementos exentos y elementos imponibles puede beneficiarse de la interpretación del TJCE de las normas aplicables en materia de IVA, ya que les ayuda a determinar si determinados servicios prestados en relación con una actividad exenta pueden estar exentos de IVA, o si deben gravarse por separado.

Análisis de las conclusiones del Tribunal

El TJCE comenzó su análisis afirmando que, según la jurisprudencia establecida en la UE, cuando una operación incluye múltiples elementos o actos, deben considerarse todas las circunstancias para determinar si constituye una prestación única o numerosas prestaciones distintas a efectos del IVA. Aunque, en general, cada operación se considera independiente en virtud del artículo 1, apartado 2, de la Directiva del IVA de la UE, los elementos económicamente inseparables no deben dividirse artificialmente, ya que ello podría distorsionar el sistema del IVA.

En particular, existe una prestación única cuando dos o más elementos suministrados por el sujeto pasivo están tan estrechamente vinculados que, objetivamente, forman una prestación económica indivisible. Incluso prestaciones formalmente distintas, que podrían efectuarse por separado, pueden tratarse como una operación única si no son independientes. Estos casos se dan cuando una operación comprende una prestación principal y una o varias prestaciones accesorias, que comparten el mismo tratamiento fiscal que la prestación principal.

El criterio clave para identificar una prestación accesoria es si carece de una finalidad independiente desde la perspectiva del consumidor medio. En otras palabras, lo que está respaldado por la jurisprudencia establecida, un suministro se considera accesorio si sirve meramente para mejorar el disfrute del servicio principal en lugar de ser un fin.

El TJCE añadió que los tribunales nacionales son responsables de determinar si un suministro constituye una operación única basándose en los hechos específicos de cada caso. Sin embargo, el TJCE reconoció su responsabilidad de interpretar el Derecho de la UE para ayudar a los tribunales nacionales a realizar esa evaluación.

Volviendo a la pregunta del Tribunal Supremo, el TJCE declaró que, con arreglo a las normas de la UE, la concesión de crédito implica proporcionar capital a cambio de una remuneración, y los términos "concesión y negociación de crédito" deben interpretarse en sentido amplio, sin limitarse únicamente a los préstamos ofrecidos por bancos o entidades financieras.

Como señaló el TJCE, la remuneración por la concesión de crédito se percibe normalmente mediante el pago de intereses. Sin embargo, según la jurisprudencia consolidada de la UE, otras formas de contraprestación no impiden que una transacción se considere concesión de crédito de conformidad con la Directiva del IVA de la UE. Por ejemplo, la financiación de la compra de bienes con reembolso de un importe mayor constituye una operación financiera análoga a la concesión de un crédito y, por lo tanto, está exenta del IVA.

No obstante, las exenciones previstas en la Directiva del IVA de la UE deben interpretarse estrictamente, ya que constituyen excepciones a la regla general de que el IVA se aplica a todos los servicios imponibles. Tal razonamiento lleva a determinar que la subasta de los bienes pignorados después de que el prestatario incumpla las obligaciones contractuales durante más de tres meses y la concesión del propio préstamo prendario son operaciones distintas e independientes a efectos del IVA. No obstante, corresponde al Tribunal Supremo hacer las determinaciones fácticas definitivas.

El TJCE señaló varias razones para tomar tal determinación. En primer lugar, estas dos actividades no dependen la una de la otra desde el punto de vista sustantivo o procedimental, ya que un tercero podría igualmente llevar a cabo la subasta sin afectar al acuerdo de crédito. Además, la venta de bienes pignorados mediante subasta no es un resultado estándar o automático de un préstamo prendario. Además, la subasta tiene una finalidad distinta de la del préstamo.

Tal determinación también se ajusta al principio de que las exenciones del IVA deben interpretarse estrictamente. Por último, el TJCE subrayó que, aunque la legislación nacional prevé el proceso de subasta y una comisión de venta conexa, esta comisión parece representar una compensación por la organización y ejecución de la subasta, y no una tasa de servicio público.

Decisión final del Tribunal

En su decisión final, el TJCE concluyó que la exención del artículo 133, apartado 1, de la Directiva del IVA de la UE debe significar que los servicios relacionados con la organización de subastas de bienes pignorados no son accesorios a la prestación principal de concesión de un crédito garantizado con una prenda. Por consiguiente, los servicios relacionados con las subastas se consideran operaciones separadas e independientes a efectos del IVA, lo que significa que no comparten la exención del IVA aplicable a la concesión de créditos.

Conclusión

La sentencia del TJCE en el asunto C-89/23 pone de relieve la importancia de interpretar estrictamente las exenciones del IVA y de analizar cada prestación de forma independiente para determinar su tratamiento a efectos del IVA al aplicar la Directiva del IVA de la UE. Además, el razonamiento de la sentencia ayuda a los sujetos pasivos a distinguir entre prestaciones exentas y sujetas al impuesto cuando se trata de múltiples servicios relacionados, reduciendo así la posibilidad de incumplimiento y de auditorías fiscales y procedimientos judiciales costosos y duraderos.

Fuente: Asunto C-89/23 - Companhia União de Crédito Popular SA/Autoridad Fiscal y Aduanera, Portugal, Directiva de la UE sobre el IVA, Asunto C-425/06 - Ministerio de Economía y Hacienda contra Part Service Srl