Vos prêts deviennent plus chers : La CJCE C-89/23 déclare que la vente aux enchères de biens mis en gage est un service distinct en matière de TVA !

L'affaire opposant la Companhia União de Crédito Popular SA (CUCP), une société portugaise de prêts sur gages, à l'autorité fiscale et douanière portugaise (l'autorité fiscale) portait sur la question de savoir si les commissions perçues pour la vente aux enchères de biens mis en gage devaient être exonérées de la TVA en tant qu'accessoire de l'activité d'octroi de crédit ou traitées comme un service imposable distinct.

Même si la jurisprudence européenne établit clairement que les ventes aux enchères de biens mis en gage ne font pas partie du service d'octroi de crédit, le fait que la loi portugaise attribue spécifiquement au prêteur la responsabilité d'organiser la vente aux enchères pose à la Cour suprême administrative portugaise (Cour suprême) la question de savoir comment ces transactions doivent être traitées.

Contexte de l'affaire

Le CUCP accorde des prêts garantis par des biens mobiliers, ce qui constitue une activité exonérée de TVA en vertu de la loi portugaise sur la TVA. Cette activité comprend l'octroi et la négociation de crédits. En outre, lorsque les emprunteurs ne remboursent pas leurs prêts ou ne récupèrent pas les biens mis en gage dans un délai de trois mois, le CUCP vend les biens aux enchères et prélève une commission. La commission est fixée à 11 % du prix d'adjudication et les emprunteurs sont tenus de la payer conformément à la législation nationale.

Après avoir effectué un contrôle fiscal pour 2010 et 2011, l'administration fiscale portugaise a constaté que la société n'avait pas appliqué la TVA à ces commissions de vente aux enchères, arguant que les commissions n'étaient pas accessoires à l'activité de prêt exonérée de TVA, mais représentaient au contraire un service imposable distinct. En outre, l'administration fiscale a reclassé les commissions comme étant soumises à la TVA au taux normal et a évalué les dettes de TVA supplémentaires à 107 124,33 EUR pour 2010 et 201 419,52 EUR pour 2011.

En 2013, à la suite de l'appel des CUCP, l'administration fiscale a confirmé ses ajustements antérieurs en matière de TVA. En outre, en 2014, l'administration fiscale a rejeté l'examen interne et le recours administratif du CUCP, affirmant que la vente aux enchères de biens mis en gage n'était pas simplement une activité secondaire liée au principal service de prêt sur gage, mais une activité économique distincte ayant sa propre finalité. Cette décision s'appuie sur l'arrêt de la Cour de justice des Communautés européennes (CJCE) dans l'affaire Part Service (C-425/06).

Cependant, la CUCP a contesté la décision devant le tribunal administratif et fiscal de Porto, qui a rejeté la demande. En conséquence, la société a fait appel de la décision devant la Cour suprême. Dans son pourvoi, la CUCP a fait valoir que la vente aux enchères de biens mis en gage était indissociable de son activité principale de prêteur sur gages et qu'elle était exonérée de la TVA, et que la commission de vente ne représentait pas le paiement d'un service, mais plutôt une taxe statutaire.

La Cour suprême a noté qu'en vertu du droit établi, la commission rémunère le prêteur pour l'organisation et l'exécution de la vente aux enchères. Elle constitue donc le paiement d'un service privé et non d'un droit public. Citant une jurisprudence constante, la Cour suprême a ajouté que les ventes aux enchères de biens mis en gage ne font pas partie du service d'octroi de crédit et ne peuvent être considérées comme une transaction unique avec celui-ci.

Plus précisément, l'octroi de crédit est possible même si une tierce partie a mené la vente aux enchères. Ainsi, le contrat de gage est indépendant du processus de vente aux enchères en termes de substance et de procédure. Toutefois, la Cour suprême a également reconnu qu'étant donné que la loi portugaise attribue spécifiquement au prêteur la responsabilité d'organiser la vente aux enchères, cette activité pourrait être considérée comme accessoire au service de prêt sur gage.

La Cour suprême ayant des doutes sur l'interprétation de cette règle, elle a décidé de suspendre la procédure et de saisir la CJCE d'une demande de décision préjudicielle.

Principales questions de la demande de décision

La Cour suprême n'a posé qu'une seule question à la CJCE, à savoir si la commission de 11 % versée au prêteur en vertu de l'article 25 du décret-loi n° 365/99, pour la vente de biens mis en gage lorsque l'emprunteur ne rembourse pas le prêt, peut bénéficier de l'exonération de la TVA prévue à l'article 135, paragraphe 1, point b), de la directive TVA, qui correspond à l'article 9, paragraphe 27, point a), du code portugais de la TVA.

Pour simplifier au maximum, la Cour suprême a demandé des éclaircissements sur la question de savoir si la vente aux enchères de biens mis en gage pouvait être considérée comme un service auxiliaire de l'activité exonérée de TVA d'octroi de prêts garantis par des gages.

Article applicable de la directive TVA de l'UE

La CJCE a cité plusieurs articles de la directive TVA de l'UE pertinents en l'espèce, notamment l'article 2, paragraphe 1, points a) et c), qui précise que tant les livraisons de biens que les prestations de services effectuées à titre onéreux dans un pays de l'UE par un assujetti sont soumises à la TVA. En outre, l'article 73, qui définit ce que comprend la base d'imposition, a également été interprété.

En outre, l'article 78, qui précise que la base d'imposition doit également inclure les dépenses connexes, telles que les commissions, les taxes ou les frais d'assurance facturés au client, a été essentiel pour régler cette question, même si elle a été convenue séparément. Enfin, l'article 135, paragraphe 1, point b), prévoit une exonération essentielle : un pays de l'UE doit exonérer de la TVA l'octroi et la négociation de crédit ainsi que la gestion du crédit par la personne qui l'octroie. Par conséquent, cet article a également été inclus dans l'analyse.

Règles nationales du Portugal en matière de TVA

Outre les dispositions clés de la directive TVA de l'UE, la CJCE a également identifié les articles de la législation nationale les plus importants pour cette affaire. Elle a donc pris en considération les articles 666(1), 1142 et 1150 du code civil portugais.

En ce qui concerne la loi sur la TVA, la CJCE a souligné que les articles 1(1)(a), 9(27)(a) et (b), et 16 étaient cruciaux. Néanmoins, la CJCE a également dû inclure les dispositions pertinentes du décret-loi n° 365/99, qui établit le cadre juridique de l'exercice des activités de prêt sur gage au Portugal, définit les règles relatives aux prêts garantis par un gage et les procédures de récupération et de vente des biens mis en gage.

Importance de l'affaire pour les assujettis

Étant donné que cette affaire porte sur le traitement TVA d'activités étroitement liées, une situation courante, en particulier dans des secteurs tels que les services financiers, les assujettis peuvent trouver utiles le raisonnement et les éclaircissements de la CJCE. En outre, tout autre secteur où coexistent des éléments exonérés et imposables peut bénéficier de l'interprétation par la CJCE des règles de TVA applicables, car elle les aide à déterminer si certains services fournis dans le cadre d'une activité exonérée peuvent être exonérés de TVA ou s'ils doivent être taxés séparément.

Analyse des conclusions de la Cour

La CJCE a commencé son analyse en déclarant que, conformément à la jurisprudence de l'UE, lorsqu'une transaction comporte des éléments ou des actes multiples, toutes les circonstances doivent être prises en compte pour déterminer s'il s'agit d'une prestation unique ou de plusieurs prestations distinctes aux fins de la TVA. Même si chaque transaction est généralement considérée comme distincte en vertu de l'article 1, paragraphe 2, de la directive TVA de l'UE, les éléments économiquement inséparables ne doivent pas être divisés artificiellement, car cela pourrait fausser le système de TVA.

En particulier, il y a prestation unique lorsque deux ou plusieurs éléments fournis par l'assujetti sont si étroitement liés que, objectivement, ils constituent une prestation économique indivisible. Même des prestations formellement distinctes qui pourraient être effectuées séparément peuvent être traitées comme une opération unique si elles ne sont pas indépendantes. C'est le cas lorsqu'une opération comprend une livraison principale et une ou plusieurs livraisons accessoires, qui bénéficient du même traitement fiscal que la livraison principale.

Le critère clé pour identifier une fourniture accessoire est de savoir si elle n'a pas d'objectif indépendant du point de vue du consommateur moyen. En d'autres termes, et conformément à la jurisprudence établie, une prestation est considérée comme accessoire si elle sert simplement à améliorer la jouissance du service principal plutôt que d'être une fin en soi.

La CJCE a ajouté qu'il incombe aux juridictions nationales de déterminer si une prestation constitue une transaction unique en se fondant sur les faits spécifiques de chaque cas. Toutefois, la CJCE a reconnu qu'il lui incombait d'interpréter le droit communautaire afin d'aider les juridictions nationales à procéder à cette évaluation.

Revenant sur la question de la Cour suprême, la CJCE a déclaré que, selon les règles de l'UE, l'octroi d'un crédit implique la fourniture d'un capital en échange d'une rémunération, et que les termes "octroi et négociation d'un crédit" doivent être interprétés au sens large, sans se limiter aux seuls prêts offerts par les banques ou les institutions financières.

Comme l'a souligné la CJCE, la rémunération pour l'octroi d'un crédit est généralement perçue sous la forme de paiements d'intérêts. Toutefois, selon la jurisprudence de l'UE, d'autres formes de contrepartie n'empêchent pas une transaction d'être qualifiée d'octroi de crédit conformément à la directive TVA de l'UE. Par exemple, le financement de l'achat de biens avec remboursement d'un montant plus élevé constitue une transaction financière analogue à l'octroi d'un crédit et est donc exonéré de TVA.

Néanmoins, les exonérations prévues par la directive européenne sur la TVA doivent être interprétées de manière stricte, car il s'agit d'exceptions à la règle générale selon laquelle la TVA s'applique à tous les services imposables. Ce raisonnement conduit à considérer que la vente aux enchères des biens mis en gage après que l'emprunteur a manqué à ses obligations contractuelles pendant plus de trois mois et l'octroi du prêt sur gage lui-même sont des opérations distinctes et indépendantes aux fins de la TVA. Toutefois, c'est à la Cour suprême qu'il incombe d'établir les faits de manière définitive.

La CJCE a relevé plusieurs raisons qui justifient une telle décision. Tout d'abord, ces deux activités ne sont pas dépendantes l'une de l'autre sur le plan matériel ou procédural, car un tiers pourrait tout aussi bien organiser la vente aux enchères sans que cela n'affecte l'accord de crédit. En outre, la vente aux enchères des biens mis en gage n'est pas un résultat standard ou automatique d'un prêt sur gage. En outre, la vente aux enchères a une finalité différente de celle du prêt.

Cette décision est également conforme au principe selon lequel les exonérations de TVA doivent être interprétées de manière stricte. Enfin, la CJCE a souligné que, bien que la législation nationale prévoie la procédure de vente aux enchères et une commission de vente connexe, cette commission semble représenter une compensation pour l'organisation et l'exécution de la vente aux enchères, plutôt qu'une redevance de service public.

Décision finale de la Cour

Dans sa décision finale, la CJCE a conclu que l'exemption prévue à l'article 133, paragraphe 1, de la directive TVA de l'UE doit signifier que les services liés à l'organisation de ventes aux enchères de biens gagés ne sont pas accessoires à la prestation principale consistant à accorder un crédit garanti par un gage. Par conséquent, les services liés aux ventes aux enchères sont traités comme des opérations distinctes et indépendantes aux fins de la TVA, ce qui signifie qu'ils ne bénéficient pas de l'exonération de la TVA applicable à l'octroi de crédit.

Conclusion

L'arrêt de la CJCE dans l'affaire C-89/23 souligne l'importance d'interpréter strictement les exonérations de TVA et d'analyser chaque prestation de manière indépendante pour déterminer son traitement en matière de TVA lors de l'application de la directive européenne sur la TVA. En outre, la logique de l'arrêt aide les assujettis à faire la distinction entre les prestations exonérées et les prestations imposables lorsque plusieurs services connexes sont concernés, réduisant ainsi le risque de non-conformité et de contrôles fiscaux coûteux et durables, ainsi que de procédures judiciaires.

Source: Affaire C-89/23 - Companhia União de Crédito Popular SA contre l'autorité fiscale et douanière, Portugal., Directive européenne sur la TVA, Affaire C-425/06 - Ministère de l'économie et des finances contre Part Service Srl